营改增对企业税负的影响及其建议

摘要:通过阐述营业税和增值税的基本理论知识，以及我国当前营业税存在的主要问题，然后引出了解决问题的方案——营业税并入增值税的税制改革。在通过分析营改增对企业税负的影响后,提出了营业税改增值税的一些建议。企业应积极对待营业税改征增值税这一改革，充分调动自己专业化细分方面的潜力, 力求在机制创新、升级换代中做大做强。

关键词：增值税，营业税，营改增，税负，税制改革

一、营业税改增值税概述

（一）简介营改增的定义

1、营业税的定义

营业税，是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税是我国流转税中的主要税种之一，也是地方税体系中的主体税种。[［1］参见吴佩江主编《税法教程新编》，科学出版社2009年出版，第98页。][1]

2、增值税的定义

增值税是以商品在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。[［2］参见吴佩江主编《税法教程新编》，科学出版社2009年出版，第22页。]［2］

3、营业税与增值税的关系

①、营业税与增值税的统一性

作为流转税最主要的两大税种，两者作用机理总的原则是统一的，与增值税一样，营业税也是在商品或劳务的流转环节征税，就这一点来说，二者具有统一性。与营业税一样，增值税也是具有财政收入功能、宏观调控手段以及市场机制作用。增值税也实行差别税率并有相当多的税收优惠规定，宏观调控手段十分明显。一般来讲，增值税一般纳税人税率多为13%或17%，所以相对于营业税同一行业统一税率，增值税的市场调节作用更有代表性。

②、营业税与增值税的差异性

征税对象不同，营业税的征税对象为应税劳务、转让无形资产或者销售不动产。增值税的征收对象是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的行为。

纳税人不同，在中国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人为营业税的纳税人。在中国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人为增值税的纳税人。

计税依据和税率不同，一般营业税的计税依据为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用，税率多为3%、5%。增值税一般纳税人的计税依据是销售额，即纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额，税率多为13%、17%。

③、营业税与增值税的可替代性

营业税与增值税的统一性决定了两者的可替代性。正是由于营业税与增值税同属流转税，同根同源造就了两者的可替代性。

营业税与增值税的差异性决定了两者的可替代性。因为两者有差异，针对不同的征收对象课征、拥有不同的纳税人、使用不同的应纳税额计算方式以及不一样的征收管理方法等等，这些都为两者的可替代性提供良好的现实土壤。

（二）简介营改增的原因

1、营业税计税依据所引起的重复征税现象日益突出

重复征税是指同一征税主体或不同征税主体对对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象进行两次或两次以上的征税行为。我国主体流转税是增值税与营业税，对于营业税的涉税收入，由于绝大多数没有扣除取得收入相对应的成本费用的进项税额，直接导致营业税纳税人涉税收入中一些组成部分既缴纳了增值税又缴纳了营业税或是缴纳了两次及以上的营业税，正是由于营业税没有实行抵扣制度，造成这部分价值的重复交税。所以，重复征税问题也是我国现行营业税存在的最大问题。

2、营业税税率体系已不符合第三产业发展要求

当前营业税税率体系已不符合第三产业发展要求，营业税税率体系与行业利润率不成比例造成税负不均，虽然同一行业的营业税税率相同，但是不同行业之间不同的营业税税率导致不同行业的营业税纳税额不均，许多盈利能力高的行业纳税额明显轻于盈利能力低的行业，尽管营业税作为价内税，税负最终由消费者承担，但是税负高导致消费者减少，税负不均会对行业的健康发展产生扭曲作用，破坏产业结构发展的均衡态势，不利于产业经济的发展。

二、营改增对企业税负变化影响的分析

随着我国经济的发展以及社会分工的不断细化，营业税重复征税等问题的严重性日益突出,而营业税与增值税之间存在着可替代性，营业税并入增值税的改革成为我国税制改革的必然。因此，就有必要进行营改增对企业税负变化影响的分析。

（一）营改增后企业税负的有利影响

1、营改增可以有效降低税负

现以上海试点某货运企业甲公司为例，该公司为一般纳税人，生产企业乙公司为一般纳税人，甲公司向乙公司提供运输劳务，2011年取得收入 100 万元（不含税），其中耗用油品等 40 万元（不含税），耗用货运客运场站服务和运输工具修理费 10 万元（不含税），均取得增值税专用发票；乙公司需支付 111 万元（100+100×11％）。从2012年1月1日起流转税项由营业税改征增值税，以2011年度财务数据为依据测算营业税改增值税对企业税负影响。

①、甲公司税负变化计算：（单位：万元）

营改增前：甲公司缴纳营业税=111×3% =3.33

营改增后：甲公司应纳增值税=100×11%-（40+10）×17%=2.5

营改增后甲公司减少税负= 3.33-2.5=0.83

②、乙公司税负变化计算：（单位：万元）

营改增前：乙公司按照 7%计算进项税额抵扣=111×7%=7.77

营改增后：乙公司按照 11%计算进项税额抵扣=100×11%=11

营改增后乙公司进项税额抵扣差异= 11-7.77=3.23

③、营改增对案例企业影响的分析

甲公司纳入试点后税负明显降低，乙公司在甲公司纳入试点后因抵扣税额增加，所以税负也随之降低；甲公司和乙公司税改前后合计差异为0.83+3.23=4.06（万元），这尚未包括甲公司购买运输工具的进项税额抵扣。可见，营改增有效降低了企业的税负。

2、营改增可以带来的经济效应

营业税改征增值税的经济效应，不仅体现为税负减轻对市场主体的激励，也显示出税制优化对企业生产方式的引导。

①、消除重复征税

当前，我国营业税存在的最大问题就是重复征税，消除重复征税也是营业税改革的首要原因，消除重复征税以后，经济活动就可以有效的发挥市场机制的调节作用，企业的生产经营活动就不再扭曲。

②、有利于企业间公平竞争

营业税并入增值税由价内税转为价外税，外购劳务、受让无形资产以及购买不动产可以抵扣，这些措施的实施可以磨平由于承担流转税负的不平等而引起的企业间不平等竞争，还会使得流转税纳税人的效率得到提高。

③、促进产业结构调整

营业税改革不仅是消除第三产业的重复征税税负还会稳定甚至减轻第三产业最终消费者的税负，所以营业税并入增值税以后需要低税率并适时推出税收优惠措施，以进一步推进相应企业的健康发展。

④、有利于第三产业的发展轻松起步

将现行适用于第三产业的营业税，改为增值税，更有利于第三产业随着分工细化而实现规模拓展和质量提升。同时，分工会加快生产和流通的专业化发展，推动企业技术进步和创新，增强经济增长的内生产力。

（二）营改增后企业税负的不利影响

通过试点我们在看到营改增给多数企业带来经济效益的同时，也发现部分企业存在税负不降反升的现象。以上海某中型货运企业主要经营陆路运输、装卸和仓储业务为例。2011年底被上海市国家税务局认定为增值税一般纳税人，从2012年1月1日起流转税项由营业税改征增值税，以2011年度财务数据为依据测算营业税改增值税对该货运企业税负影响。

1、基础财务资料

2011年1月1日至12月31日，主营业务收入36,398,794元，主营业务成本30,901,763元，营业税及附加1,248,592元，主营业务成本、营业费用和管理费用合计37,355,415元，相关固定资产合计158,267元，运输收入33,423,169元，装卸收入819,600元，仓储收入2,156,025元。

2、营改增税负情况测算

①、增值税及附加计算：（单位：元）

增值税销项税额=3,480,637

增值税进项税额=1,992,548

应纳增值税税额=3,480,637-1,992,548=1,488,089

应纳增值税附加=1,488,089*(城建税7%+教育费3%)=148,809

应纳增值税及附加=1,636,898

②、营改增对税负的影响：（单位：元）

原营业税=33,423,169*3%+819,600*3%+2,156,025*5%=1,135,084

原营业税附加=1,135,084*(城建税7%+教育费3%)=113,508

原营业税及附加=1,248,592

增加税负=营改增后增值税及附加-原营业税及附加=1,636,898-1,248,592=388,306

3、营改增对案例企业影响的分析

从测算结果来看，该货运企业营改增后税负增加，给企业正常经营造成负面影响。该企业税负增加的原因，主要有以下几个方面：

①、购进的运输设备等固定资产很少，使用中的主要运输设备均为以前年度购进，无法产生增值税进项税额。[［1］参见潘文轩:《企业“营改增”税负不降反增现象分析》，商业研究，第1期，2013年。][1]

②、油料支出和汽车修理支出较大，但部分支出是在运输途中发生，司机沿途取得的油料和维修发票基本是普通发票，不能抵扣增值税进项税额。

③、当期发生的折旧费、汽车保险、人员工资及福利以及道桥费约占营业总成本的45%，但这些支出均不能取得增值税专用发票。

④、仓储和装卸业务属于劳动密集型业务，主要支出为人工费用，同样不能取得增值税专用发票。

⑤、营改增之前交通运输业适用的营业税税率是3%左右，而营改增之后增值税税率达到11%，税率上升过快，对陆路物流企业而言不够合理。

在“营改增”中影响最大的企业是物流运输业，“营改增”很好地解决了物流运输业的重复征税等问题，但是在实施过程中有些企业的税负不降反升，面对这种情况各方都应积极分析原因，实施部门应切实依据企业利益制定相应的过渡性政策，使“营改增”顺利地进行，并进一步推进物流运输业规范财务制度和提高财务管理水平，降低成本，增强企业的竞争力。

三、对企业营改增中的建议

对于营改增中可能出现的问题结合相关研究文献，得出以下几点企业营改增的建议：

（一）对营改增具体的政策加以完善

要扩大服务业进项税可抵扣范围，使劳务费用，机器折旧费，维修费，租金，物业管理费等列入可抵扣范围之内，这样就可以减少企业税务负担，使服务企业的成本降低到税改之前的水平。

适当增加增值税档次，全面实行多级增值税税率征收方式。增值税在设计税率时就应该考虑保持原有行业税负总体水平不发生变化的情况下将一到二级的税率设计出来，并且应设置过渡期，等到时机成熟稳定后，再将过渡期逐渐取消，尽可能减少企业营改增后税负不降反升的现象发生。[［1］参见杨美珍：《营改增相关问题研究》，中国乡镇企业会计，第6期，2013年。][1]

（二）不断提高企业的管理水平

加强固定资产、存货的管理。防止非正常损失；加强合理管理制度，根据其企业情况选择供应商。重新评估外购成本供应商，将能否提供进项税抵扣凭证纳入选择标准。供应商提供发票的种类，应在合同中注明清楚，签订合同的价款要充分考虑因发票的类别不同而导致的价款不同．避免发生不必要的纠纷和损失。不断提高企业财务管理水平，加强发票管理，做到正确核算。[［2］参见赵英赏《企业如何应对“营改增”》，河北企业，第5期，2013年。]［2］

（三）企业积极开展营改增政策的准备工作

增值税发票认证、纳税申报等工作比营业税复杂得多。财务人员应参加增值税纳税申报培训，为“营改增”纳税申报做好准备。企业一旦准备不足，会影响到政策的执行，对政策的理解不透彻．在财务账目调整、税控系统安装等方面的准备工作未完全到位，对增值税纳税申报流程也不熟悉，就会给工作的顺利推进带来一些负面效应。此外，一些企业未及时评估税改对企业财务带来的影响。在调整定价和业务模式方面就会显得比较被动。

因此，企业需要积极应对营改增带来的变化，应当增强纳税的预见性，提高风险防范能力，制定应对计划，密切关注营改增的进程，学习相关的理论实务知识，积极进行事前的纳税筹划，比如可以考虑推迟购买固定资产和试点服务，逐步调整供应商的结构，增加与增值税一般纳税人的合作，以免在税改突然实行时难以进行相应的进项税额的抵扣。

四、结论

综上来讲，营改增对于企业来说既是挑战也是机遇，既有减税增强竞争力也有税负增加的风险，因此，企业需要积极应对营改增带来的有利影响和不利影响，以免在税改突然实行时难以进行相应的进项税额的抵扣。

应当指出的是，前面只是分析了交通运输企业营改增后税负变化的案例，还应多参考各典型试点企业的财务变化，通过分析不同类型企业的试点情况，及早做好相应准备工作，理性对待财务报表结构变化，调整财务分析方法。

总之，以增值税取代营业税，既符合国际惯例也符合我国的国情，还将有利于我国市场经济的进一步发展，所以企业应积极对待营业税改征增值税这一改革，充分调动自己专业化细分方面的潜力, 力求在机制创新、升级换代中做大做强。

五、参考文献

[1]吴佩江主编:《税法教程新编》，科学出版社2009年出版；

[2]潘文轩:《企业“营改增”税负不降反增现象分析》，商业研究，第1期.2013年；

[3]王璐:《“营改增”有助于国企转型升级》，经济研究参考，第6期，2013年；

[4]杨志勇：《“营改增”加重税负了吗》，人民论坛，第17期，2012年

[5]胡怡建，蒋颖，叶永清，雷米，王克智，吴尹钗：《上海服务业“营改增”改革试点效应分析》，科学发展，第1期，2013年；

[6]杨美珍：《营改增相关问题研究》，中国乡镇企业会计，第6期，2013年；

[7]赵英赏：《企业如何应对“营改增”》，河北企业，第5期，2013年；