谨慎性原则在会计核算中的运用与完善

摘要:我国《企业会计准则—基本准则》第十八条规定：“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用”。谨慎性原则要求企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益，少计负债或费用，不得设置秘密设备。随着改革开放的深入，经济全球化和国际竟争的加剧，在市场经济条件下，会计所处的客观经济环境的不确定程度越来越高,以投资者为主体的会计信息使用者更加重视与不确定性相关的风险信息的揭示，从而，谨慎性原则的运用成为必然。企业经济活动的不稳定性是谨慎性原则产生的基本前提,这一原则在会计发展史上已成为一项历史悠久的惯例。经过几十年的演变和发展,其内涵越来越丰富,且被世界上大多数国家所接受。我国处于社会主义市场经济,一方面,价值规律发挥着重要作用；另一方面,企业面对激烈的市场竞争,需承担风险，经济活动又具有不稳定性。因此,谨慎性原则在我国不仅有必要全面运用,更重要的是必须正确运用。

本文具体分析了谨慎性原则的必要性以及在企业会计核算中的运用与完善。着重研究谨慎性原则局限性，为谨慎性原则在我国会计实务中的合理运用拓宽了视野。

【关键词】：谨慎性原则必要性会计核算局限性

我国《企业会计准则—基本准则》第十八条规定：“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用”。谨慎性原则要求企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益，少计负债或费用，不得设置秘密设备。那么，在会计核算中我们应该如何理解和运用？下面结合实际谈谈本人对谨慎性原则在会计核算中的运用及完善问题。

一、谨慎性原则的含义及其重要性

（一）谨慎性原则的含义

谨慎性原则亦称审慎原则、稳健性原则、稳健主义、保守主义等，通俗地说是指在处理企业不确定的经济业务时，应持谨慎的态度。也就是说：凡是可以预见的损失和费用都应予以记录和确认，而没有十足把握的收入则不能予以确认和入账。在会计环境中存在不确定因素和风险、会计要素的确认和计量的精确性受到影响的情况下，应运用谨慎的职业判断和稳妥的会计方法进行会计处理。也就是按照谨慎性原则的要求，凡是可以预计的负债、费用和损失，我们应当按照相关准则的要求进行充分的记录和确认，对没有肯定把握的资产和收益，则应当尽可能少计或不计，以免会计报表反映的会计信息引起报表使用者的盲目乐观。谨慎性原则可以体现在确认、计量、报告等诸方面。它要求：会计确认标准稳妥合理；会计计量不得高估资产、权利和利润；会计报告提供尽可能全面的会计信息。其本质就是资本保持或资本维持，其经济含义是只有在资本得到维护或成本得到弥补以后，才能确认收益。

谨慎性原则是在保守主义基础上发展而来的，不能将其完全等同于保守主义。因为保守主义的信条是：确认一切可能的损失，但避免预计任何可能的收益。算是可能的损失，无视可能的收益。在市场经济条件下，由于竞争和风险的日益加剧，会计所处的客观经济环境的不确定程度越来越高,以投资者为主体的会计信息使用者更加重视与不确定性相关的风险信息的揭示，从而，谨慎性原则的运用成为必然。

（二）谨慎性原则的重要性

谨慎性原则在发达的资本主义国家中十分盛行。如美国、英国、加拿大和澳大利亚等国家的会计准则中,均要求采用谨慎性原则；法国和德国由于企业的资本主要由银行等信贷机构提供,更加强调了谨慎性原则的运用。国际会计准则委员会(IASC)1989年7月公布的“编制和呈报财务报表的结构”,就将谨慎性归入财务报表的质量特征中,旨在不确定条件下作出所需估计,在实施必要的判断中加入一定程度的谨慎性,以便不高估资产或收益,并把谨慎性原则作为选择会计政策的三要素(谨慎性、实质重于形式和重要性)之一。这说明谨慎性原则在国际会计准则建立过程中,较早地得到了各国会计界的认可。我国《企业会计准则》中规定：会计核算应当遵循谨慎性原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用；在《企业会计制度》中规定：企业在会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益，少计负债和费用，但不得计提秘密准备。

财务报告目标是为会计信息使用者提供所需信息，会计信息质量对决策可谓至关重要。但是目前，会计信息失真问题在我国非常普遍，一些企业不良资产过多，资产账实不符，虚盈实亏现象严重。特别是国有企业，由于历史及其他原因，账面资产水分很大，尽量采用能使本期净资产和净收益获得最小金额的数字，采用谨慎性原则，核销早已不存在的资产，显然，这对于解决这国企业的虚盈实亏、提高资产质量，降低报表水分，规范信息披露有着积极作用。

1、保护投资者和债权人的利益

谨慎性原则企业在选择会计处理方法时，应当尽可能建立在比较稳妥可靠的基础上，对资产估价和收益计量用宁低勿高，对损失和费用计量采取宁高勿低的方法，以回避或转移经营风险。这就使企业有效避免短期化行为，保护各会计主体所拥有资产的安全完整，从而维护投资者和债权人的合法权益。

2、提高会计信息质量

近几年，虚假会计信息日趋泛滥，已严重危及正常的市场经济秩序。规范会计行为、治理会计环境、确保会计信息质量，是会计领域值得研究的重要课题。谨慎性原则要求适度少计或不计可能的资产和收益，这将对会计人员随意操纵企业会计利润的行为形成一定的遏制作用，有利于企业提供更加客观的会计信息。

3、避免不确定因素或风险

对于可能发生的费用和损失，在进行会计核算时，遵循谨慎性原则预先估计可能发生的损失和费用，可以客观、审慎地反映经营中的风险因素，规避或转移未来不确定的风险损失，防范于未然，促使管理者对企业的经营状况始终保持较为清醒的认识，不至于被“过分乐观”的情绪所左右，从而增强企业竞争力。

二、谨慎性原则在我国企业会计中的具体运用

目前,我国已充分认识了运用谨慎性原则的必要性,也非常重视谨慎性原则的运用,因此,无论在会计核算方面,还是在企业财务管理方面,谨慎性原则均得到了全面运用。

（一）、谨慎性原则在会计核算中的运用

1、计提坏账准备

在商业信用的情况下企业的产品售后往往不能立即收到现金，而通常采用赊销方法，由于市场的变化，购货方存在着破产倒闭或其他情况，这些情况一旦发生，将导致赊销的货款可能无法收回，其直接后果将使企业的经营活动受到影响。为了避免货款发生上述情况，我国现代企业会计允许相应采用应收账款余额百分比法提取坏账准备金，以抵消可能对企业发生的破坏作用。

企业在提取坏账准备时，是在坏账损失尚未发生时，就预先提取。有人担心这样做是否会人为地扩大成本，影响会计核算的真实性。当然各企业的市场竞争地位不同，因而坏帐风险不一，为此，有关制度对提取坏账准备规定了比较灵活的标准，即给予按应收账款年末余额的3‰—5‰的区间，有企业根据自身的实际情况作出选择。到期末时还要根据实际发生的坏账的情况对坏账准备金进行调整，所以一般不会因为提取坏账准备而影响费用的真实性。

2 、对资产提取减值准备

新会计制度针对我国企业当前普遍存在的资产虚增现象，进一步扩大了谨慎性原则的实用范围。在原来计提的应收账款坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资跌价准备等四项准备的基础上，又增加了固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托贷款减值准备这四项减值准备。而且，在会计政策的选择方面，企业自主选择的余地更大，如扩大了坏账准备的提取范围和比例，在提取方法及比例上更加灵活，原会计制度规定必须按国家统一规定的比例计提，已经发生的坏账损失必须经过财政部门批准才能交冲销，致使大量呆账、坏账长期挂账，造成企业资产不实，固定资产也存在类似情况。新会计制度则规定，坏账准备和累计折旧的计提方法及计提比例均由企业自主合理确定。这样真正体现出资产必须具有能够给企业带来预期经济利益的属性，借此提供更加真实稳健的会计信息。

3、加速折旧

企业在核算固定资产时，明确了可以采用加速折旧方法计提折旧，在加速折旧法下，每年计提的折旧费用比采用平均年限法平稳，体现了谨慎性原则。因此，允许一些行业、一些企业根据实际情况，可以在双倍余额递减法和年数总和法中选定一种方法进行加速折旧，是完全必要的，即体现了国家的产业政策，又可以促进经济的发展。

4 、收入的确认与计量

《企业会计准则——收入》规定：收入必须同时符合以下4个条件，才能确认：（1）企业已经将商品的所有权的主要风险和报酬转移给买方：（2）企业没

有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。

以上4个条件缺一不可，充分体现了谨慎性原则。

（二）谨慎性原则在财务分析中的运用

1、短期偿债能力分析中的运用

谨慎性原则在短期偿债能力分析中的作用是通过流动比率和速动比率来体现的。在计算流动比率指标时予扣除或根据具体情况按一定比例扣除。另外，在资产负债表的流动负债中最好应加上将有可能发生的可以预计的或有负债，如产品质量保证金、诉讼赔偿金等。速动资产是指变现能力较强的流动资产，速动比率更充分地体现了谨慎性原则的要求。

2、企业资产营运效率分析中的运用

谨慎性原则在企业资产营运效率分析中的运用是通过应收账款周转率和固定资产周转率来体现的。应收账款周转率是指在一个会计年度内应收账款转为现金的次数。存货周转率指标反映在一个会计期间存货周转次数，一般越高越好。固定资产周转率指标越大，表示固定资产周转率越高。

三、谨慎性原则的局限性

谨慎性原则的运用如同一把“达摩克利斯剑”高悬于会计人员头上，它在化解企业风险，维护股东和债权人利益的同时；也存在着一些外在和内在的局限性，制约了谨慎性原则作用的充分发挥。如果为企业用来操纵利润、粉饰报表就会传达错误的信息，损害会计信息使用者的利益。

（一）市场不完善发展及法律制约

虽然市场的价格机制在不断完善，但仍然处于发展初级阶段，存在着市场价格、公允价值、重置价值、清算价值等多种方式，而只有上市公司的股权和债权以及少之又少的商品以公允价值来确定。但毕竟上市公司只是少数，还有大量的企业对于其商品或股权不能以确定的公允价值来计量。多种价值衡量方式的存在的同时就提供了多种选择权，实务中会计人员很难选择适合自己企业实情的判定方法，市场机制中存在的一些价值判断是与谨慎性原则相违背的。在税法上，有时会与谨慎性原则的规定不完全契合，而且在两者相冲突的时候明确规定是以税法规定为前提的。例如，税法上提出了限额抵扣的情况，需要对会计利润进行调整。这都给予了会计人员职业能力提出了挑战。

（二）谨慎性原则与其他会计原则相冲突

谨慎性原则允许企业根据自身具体情况的变化改变会计核算的口径和方法与可比性原则和一致性原则相冲突；谨慎性原则将现在尚未发生的、未来发生的损失和费用提前计入损益，显然违反了“不是本期发生的费用均不得计入本期”的权责发生制原则；谨慎性原则下，存货、短期投资等可以采用成本与市价孰低法计价，这与历史成本原则相背离；另外，应用谨慎性还与配比原则、客观原则发生冲突。

（三）谨慎性缺乏操作性

在实务中，会计计量方法一经确定，不得随意改变。而企业的市场价值、可变现价值、可回收金额是需要会计人员对未来现金流量和折现率进行预计，这是不容易做到的。一些企业通过提高折现来低估现值，降低折现率来高估现值，这就给企业操纵利润留下了空间，也给外部信息使用者提供了一个错误的信息。会计方法的变更引起的差异追溯调整，可选择的会计方法有很大的空间，比如固定资产计提折旧的方法就有多种，不同方法的选择对企业的当期利润是有影响的，继而影响到企业所得税缴纳的时间，相当于获得了一份无息的贷款。但是一旦变更，由此影响的差异调整有肯能要追溯到很多年前，调整企业的各项收入和费用等等，这样是相当缺乏可操作性的，不利于企业谨慎性原则的运用。

（四）绩效评价体系不合理

目前，我国企业绩效评价仍然以利润为主。企业主管部门和所有者对企业经理业绩评价也以利润为主要指标。一些企业追求利润最大化甚至通过不计提准备或部分计提准备做法达不到目标。财务分析中，“净资产收益率” 、“每股收益”等利润指标，往往对企业上市、配股产生深远影响。这些做法无疑为谨慎性原则的应用设置了制度障碍。

（五）会计人员职业能力局限

谨慎性是一个模糊概念，不是准确概念，需要会计人员以其自身会计专业知识进行判断，进行定性分析。这就带来了主观性移位的缺点：如果谨慎过度，在会计处理中可能高估负债低估资产或利润，不能吸引战略投资者；谨慎不足可能带来虚增资产，虚减负债的情况，可能导致企业营运资金短缺，不能维持企业的稳健发展，给外部投资者带来损失。谨慎性原则可能成为粉饰经营成果、隐瞒利润、逃税漏税的秘密武器。企业财务制度中“可选择性”的范围日益扩大，如存货跌价准备、坏账准备的计提等都需要会计人员有较强的职业判断力，而这一要求与会计人员的现实水平尚有一定差距。更何况还存在部分会计人员滥用会计政策等职业道德素质低下的问题。

四、谨慎性原则的完善及建议

由于谨慎性原则贯穿于会计工作各个方面，因此涉及各方关系，谨慎性原则的运用会减少企业利润，在一定程度上会减少国家财政收入，有关部门应加强对谨慎性原则运用的监管，在非上市公司执行谨慎性原则时，应制定若干实施细则和操作指南，推行时必须循序渐进，有步骤有计划地进行。

（一）完善会计准则，增强可操作性

从我国现有会计规范看，有些体现谨慎性原则的具体方法操作性是比较强的，如加速折旧法等。而很多情况下却缺乏具体的标准，这为企业利用谨慎性原则操纵利润留下了一定的空间。因此，国家有关部门应出台相应解释性规定，限定上市公司具体业务的操作，完善对公允价值难以衡量的资产的判定，减少人为操作。对信息的真实性和公允性进行核实保证，对各市场主题的利益进行保护。在适度稳健的会计实务中，可以对谨慎性原则的应用前提和条件进行必要约束，建立优先顺序机制，不同的行业适用不同的准则顺序，不同规模的企业适用同一准则的深度和广度进行深化。这在一定程度上可以减少人为的主观性和随意性。在一定程度成上能有效地预防和避免谨慎性原则与其他会计原则的冲突。必要时，通过增加谨慎性会计事项的会计报表附注，完善披露标准、依据和理由。

（二）合理确定各项原则的优先使用顺序

在会计原则中，真实性原则居于首要位置，谨慎性原则必须在维护真实性原则的基础上加以贯彻和运用。当谨慎性原则与权责发生制、配比原则相冲突时，应根据经济活动的不确定性而定：不确定性程度较高，优先考虑前者，合理反映企业财务状况和经营成果。除此之外，与其他会计原则的使用顺序可以根据实际情况来具体合理地确定。

（三）推行谨慎性原则要循序渐进

由于谨慎性原则贯穿于会计工作各个方面，因此，设计各个方面利益关系，谨慎性原则的运用会减少企业利润，在一定程度上会减少国家财政收入，有关部门应加强对谨慎性原则运用的监管，在非上市公司执行谨慎性原则时，应指定若干事实细则和操作指南，推行时必须循序渐进，逐步有计划的进行。

（四）加强诚信教育，努力提高会计人员的职业断判能力

努力提高会计人员的专业素质和道德水平，是谨慎性原则正确运用的重要条件。而提高会计人员的职业判断能力是贯彻谨慎性原则的关键。谨慎性原则相关的会计处理中有多处需要进行职业判断，任何会计原则、会计方法在会计实务中的贯彻和应用都离不开会计行为主体——会计人员。鉴于会计准则和会计制度中“可选择性”的范围日益扩大，要求会计人员准确把握在应用谨慎性原则时的尺度，必须不断提高职业判断能力，增强企业贯彻谨慎性原则的主动性，在对“不确定性”事项、“可选择性”范围进行估计和判断时，力求客观和公正，应采用正确、谨慎的态度充分地考虑市场风险，有利于保护企业，同时给投资者和债权人提供稳健的会计信息，有利于他们做出正确的决策。

（五）充分发挥独立审计的外部作用

充分发挥独立审计的外部作用，为谨慎性原则的正确运用构造防御体系。为防止企业基于自身利益的考虑不用或滥用谨慎性原则，应加强独立审计核心的外部监督体系，确保会计住处的公允原则的合理运用。

（六）将谨慎性原则与会计住处的充分披露有机结合起来

谨慎性原则的运用首先是对会计领域中存在的不确定事项进行判断时所体现的一种态度；其次才表现为一系列的具体会计处理方法。不同的判断会导致不同的财务状况和经营成果，其结果最终会影响到信息使用者特别是外部信息使用者的决策。因此，凡是与谨慎性原则有关的、会影响投资人和债权人等信息使用者对目前和未来理性判断的信息都应在财务报告中作出陈述，包括体现谨慎性原则的若干具体会计处理方法应用的背景、产生的影响等。

（七）缩小会计利润与税基差异，加强监督作用

在我国，会计利润与税法的税基通常情况是不等的，在计算所得税时，通常都需要对会计利润进行调整。为了更好的实施谨慎性原则，可以在财政能力可接受范围内，适当缩小税收政策与会计整个侧的差异，最终达到税基与会计利润趋同。近几年我国也在进行这方面的改革，例如之前在企业所得税中可以扣除的工资是有一定限额的，而现在提法是合理的工资都可以在税前进行抵扣，不得不说这是税法在向会计利润倾斜；同时证监会也应提升监管力度，修改相关法规，使得上市公司财务指标的计算及会计信息的披露与会计准则的要求相协调；财政部门应当对新会计准则的要点进行深入细致的阐释，对实务中偶那个出现的新情况、新问题，及时作出补充规定和解释，减少滥用、误用准则的行为；加强独立审计的监督功能，以内部审计为主，CPA审计为辅，确保会计信息的公允性和谨慎性原则合理运用。

五、谨慎性原则是我国企业的必然选择

（一）谨慎性原则的运用符合国际会计准则趋同的大势

在当今世界，经济一体化已成为世界经济发展的总趋势。国际贸易迅速发展、跨国企业纷纷涌现、国际资本市场逐渐形成。在此背景下，对于作为世界商业语言的会计准则的同一性的要求越来越为迫切，会计准则国际趋同是大势所趋。谨慎性原则是世界上会计准则的惯例，在我国实行谨慎性原则顺应了世界会计准则趋同的大趋势，将提高会计信息的透明度和可比性，使国内外会计信息使用者能够在可比较的基础上进行各项分析。对于我国企业进行海外融资，拓展国际业务和外贸活动具有非常重大的意义。同时也有助于推动我国资本市场的发展，以及现代市场经济模式的完善。

（二）经济危机验证了谨慎性原则的必要性

由美国次贷危机引发的金融危机已经蔓延至全球，并且严重冲击着实体经济。全球经济体系面临着严峻考验，竞争和风险日益加剧，也严重影响到我国，由于外部需求持续萎缩，国内各种商品的出口贸易受到重挫，出口产品市场一片低迷，许多企业经济效益下滑。在波动不断加大的经济环境下，经济业务的不确定性程度越来越高，会计风险也在加剧，对于企业会计信息的谨慎性处理越加必要，经济危机充分证明了我国坚持谨慎性原则十分重要、对增强企业应对风险的能力，甚至促进我国经济健康平稳发展意义巨大。如果因为防止企业滥用谨慎性原则而摒弃它，会导致相当一部分的企业出现利润的虚假繁荣，削弱企业的经济实力。这将不利于整个体系的发展。

总之，谨慎性原则在我国财务工作中加以应用，应该说是对会计一般原则的认识和运用的一个突破，也是证明我国现代会计与国际会计贯例接轨的主要标志之一。它对增强企业竞争能力，从而推动社会主义市场经济的发展有着非常重要的意义。那么，如何在我们日常的会计工作中运用好谨慎性原则，为国家、社会和企业领导提供更为科学、真实、有效的会计信息，则是摆在我们每一个会计工作者面前的一个重要问题。为此，我们每个会计工作者必须认真学习财务知识，掌握财经法规，及时继续教育，跟上经济时代，把握好谨慎原则的适度问题，建立现代企业制度，为国家的繁荣富强贡献我们的青春和力量。

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