摘要：跟踪审计，又被称为同步审计。工程建设项目跟踪审计是审计机构以国家的法律、法规等为依据，运用现代审计方法对工程建设项目决策、设计、招投标、施工过程、竣工验收及结(决)算等全过程的技术经济活动和固定资产形成过程中的财政、财务收支的真实性、合法性和有效性进行监督和评价，维护国家、业主及相关单位的合法权益，有效控制和如实反映工程造价，促进管理和廉政建设，提高投资效益。目前的工程建设项目跟踪审计主要介入招投标、施工过程、竣工验收及结(决)算阶段。本文主要阐述了建设项目跟踪审计中各方的关系，跟踪审计工作的优点，跟踪审计工作开展过程中的问题与风险，提出了有效的应对措施。
关键词：跟踪审计,参建各方,关系,优点,问题,措施。
一、审计单位与参建各方的关系
(一)审计单位与建设单位的关系
审计单位向建设单位提供造价咨询服务，同时双方又有相互监督的关系。审计部门主要是协助建设单位开展造价控制工作，防止了因为写入不合理条款而产生工程纠纷或建设资金损失。同时，审计人员可以分期审计工程结算，经审计后再支付工程款，从而防止超付工程款问题的发生，从根本上防止为了收回多付工程款而发生的诉讼问题，审计人员在跟踪审计模式下可以经常深入工程现场，能够观察到物资进出、设备安装、建设施工的具体过程，可以及时对中间建设过程进行审计，并提出审计意见，从而大大减少了建设单位管理人员因不了解实际情况所带来的检查风险。
(二)审计单位与监理单位的关系
审计单位和监理单位在工程建设工程中是合作关系。监理单位单位主要对承包商（施工单位）的生产(进度、质量和投资)进行监督和管理工作。双方在审查分包单位的资质；审核签署承包单位的申请、支付证书和竣工结算；审查和处理工程变更；调解建设单位与承包单位的合同争议、处理索赔等方面的工作中需要相互地协作。
(三)审计单位与施工单位的关系
审计单位和施工单位在工程建设工程中是监督和被监督关系，审计单位在审计工作开展过程中方也需要施工单位的积极配合。
二、建设项目跟踪审计的优点
建设项目跟踪审计是将成本控制的重心由事后的静态控制向事中、事前的动态控制转移，是一种动态的、主动的、全过程地成本控制，它更强调的是对过程的控制和问题的预防，与传统事后静态审计相比，具有明显的优势。
(一)、更好的发挥审计的作用
事后审计是在竣工后进行，工程项目已经既成事实，无法更改，审计人员只能根据竣工的工程项目的实际情况和工程施工过程中产生的书面签证记录来审核，即使某些地方不合理，也无法能过合理化建议来为业主节约成本，审计所发现的问题以及建设过程中的损失浪费大多已难以改变和和挽回，审计发挥的作用受到了限制，而实行跟踪审计，有得于审计人员人投资决策开始就参与建设荐的审计监督，及时揭露工程建设过程中的浪费、违规行为，有利于防患于未然，提高建设项目的投资效益。
(二)、有效地降低了审计风险
在事后审计中，审计的介入时间是在项目竣工以后，审计人员看不到建设项目施工以及有关物资设备进出、安装等具体过程，常常只能将有关签证单、竣工图等资料作为审计依据，对隐蔽工程、拆除工程、材料品质等无法掌握，在跟踪审计模式下，审计人员可以经常深入到工程现场，能够看到隐蔽工程的实施，及时了解新材料单价，为以后工程结算积累了大量的资料，有效的降低了结算审计的风险。
(三)、有利于提高项目绩效
通过跟踪审计，使资金筹措、使用的合理合规性与“经济性”相结合；使概算执行、招投标、工程结算等与“经济性”相结合；使管理形成的损失浪费与“效率性”相结合；使立项决策、建设规模（标准）的执行与“效率性”、“效果性”相结合。
(四)、有利于减少施工合同法律风险
工程结算中常见的合同主要条款与招投标实质性内容不一致、工程签证不符合合同实质性约定以及工程签证不合理、不规范现象，极易导致合同纠纷，通过跟踪审计对招标文件和合同商务条款的重点审查以及清标分析，提高合同履行可操作性、合法性,避免产生理解与执行的偏差。
三、建设项目跟踪审计工作开展过程中易遇到的问题及其对策
(一)审计的独立性问题
在跟踪审计过程中易出现审计职责范围不清的情况。在任何情况下，审计监督都不能替代项目管理，要把坚持审计的独立性放在重中之重。跟踪审计人员，要经常到施工现场了解情况，对于重大的建设项目，甚至长驻施工现场，但不能成为“万金油”、“挡箭牌”，只能作为信息员，将收集到情况直接反馈到审计机构研究处理，由审计组及时向建设单位或工程指挥部反馈审计意见，以利整改。通俗地说，审计人员要同建设、监理、质检等项目管理人员分清职责，切忌审管不分。比如有些建设单位提出要求，请审计部门帮助编制标底、参与评标，或有一些具体的事情请审计“拍板”等，对这些已超出了审计职责范围的事情，审计人员或审计机构不宜答应或发表意见。通过对基建物资采购、设计、招投标、建设施工、监理等各方面行为进行跟踪审计，势将形成有效的约束机制，促进建设项目各参与方依法规范自身行为。
(二)跟踪审计介入深度
在跟踪审计模式下，审计人员频繁介入建设现场进行审计，提出审计建议，供被审计单位纠偏和改进工作。这就容易使审计人员偏离审核监督者的定位，而侵入管理者的职责范围，跟踪审计所建立的权力制衡机制就会土崩瓦解。因此，开展跟踪审计必须明确对此加以界定并严格遵守。审计人员应把握好监督者的角色定位，努力做到到位而不越位，不偏离定位成为管理者。
(三)廉政问题
在跟踪审计模式下，因为审计成为建设过程中的一个重要的控制环节，易成为“疏通”的对象。审计人员应建立自己的公信力，及时指正工程建设过程中的违纪、违规行为，促进建设、施工、监理、设计等单位认真履行各自职责，提高建设工程的透明度和公信度，从源头上防止产生腐败行为。
(四)审计责任与监理责任的关系问题
在跟踪审计过程中，审计人员要审慎处理有关工程的敏感问题，许多整改意见涉及施工单位的切实利益，切忌不负责任地随便表态。对于拟发表意见的审计事项，首先应敦促有关单位对其提供的资料作出承诺；对于拿不准的问题，应根据审计机构内部的职责、权限研究后出具正式答复意见。对所跟踪审计的项目，审计机构只对主要负责人签发的正式文书负责，这也是划分审计责任与建设、监理责任的“防火墙”。
(五)跟踪“规范操作”与“提高时效”的关系问题
建设项目跟踪审计具有审计范围广、内容复杂、方法灵活、阶段性较强的特点。因此，对建设项目实施跟踪审计，要合理安排审计时间和审计资源，有力把握审计重点和难点，操作上按部就班照搬跟踪审计流程很难适应跟踪审计的要求。跟踪审计许多工作与监理存在重复，对施工组织、施工部署、现场施工的技术方案、施工质量目标、工期目标、成本目标、施工管理、施工质量、施工进度的审查可依托监理的专业技术实力，把审计重点放在施工合同、进度款、变更洽商、设备材料采购、合同纠纷、索赔的监控和审查当中。
(六)现场审核取证问题
要让审计结果信服于人，项目实施中，施工方审计组适时深入施工现场，采取审计与调查相结合的方法，采用拍照、录像等手段，提前对项目的原始地理、地貌、隐蔽工程、路基填筑高程等进行现场取证，并调查施工、监理等单位现场管理人员履行职能情况，掌握大量的第一手资料，为提高审计效能奠定基础。在跟踪审计时需强化取证意识，参与跟踪审计时可随身携带照相机、摄像机等设备，既可用文字方式，又可用图片、摄像等方式；既要保证取证事项的完整明确，又要得到建设项目有关方面的认可。
(七)审计人员个人专业技术水平的不足问题
审计力量及审计人员的专业技能沿难适应跟踪审计的实际要求：①、工程建设项目不仅投入大、时间长，而且涉及的环节多、专业多。目前，跟踪审计费用标准偏低，甚至有些建设单位以结算审核业务为条件不计跟踪费用，造成有的跟踪审计人员一个人要同时承担好几个跟踪审计项目的任务，或者同时承担其他项目的结算审核任务，跟踪审计人员用于所跟踪项目的时间难以达到对建设项目全过程进行控制的目的，审计人员疲于应付，跟踪审计流于形式，严重影响了跟踪审计的效果。②、由于跟踪审计是对建设项目实行全过程的造价控制，相对于传统的事后审计来说，涉及的建设项目资金管理链条更长、内容更多、范围更广，审计人员需要的知识范围更宽。而现有建设工程跟踪审计人员几乎都是造价审核类的工程师，施工经验不够丰富，且普遍缺乏建筑、结构设计等方面的专业知识和技能，专业知识有限，知识范围不够宽，很难在建设项目的设计阶段、施工阶段提出有影响力的意见，而设计对工程造价的影响达80%以上。因此审计队伍的建设有待加强
(八) 争议的处理
审计单位与被审计单位是监督与被监督的关系，由于跟踪审计与项目建设是同步进行，所以审计与被审计的双方不可避免地会产生矛盾。若处理不好，容易引起被审计单位的抵触情绪，使跟踪审计难以实施。所以跟踪审计过程中应避免正面冲突，寻求求同存异，推进工作。
四、中介人员如何做好跟踪审计
(一)、对招标文件完整性、清单编制情况、标底编制进行审核
工程量清主要查看项目编码是否正确、是否重复或漏项、项目特征描述是否完整规范、清单条目设置是否合理。如笔者对某污水处理厂工程量清单审核发现：①、桩基工程发现标底编制单位对水泥搅拌桩掺灰量计价错误，至使标底过高，为委托方挽回约15万元损失。②、土建工程量清单复核时因整个厂区缺方，建议土方综合考虑，而不是每个单体工程开挖出的土方外运厂区再借方回填，该建议为委托方节约近165万元。
(二)、对隐蔽工程进行跟踪审核
工程施工中会涉及到大量的隐蔽项目，隐蔽项目工程量的确定是否属实会对最终工程造价产生直接影响，又由于隐蔽工程在隐蔽后无法看到，因此也是最难监督、最容易产生争议的地方。所以跟踪人员一定要到施工现场了解具体施工做法，检查隐蔽工程验收，做好取证记录，避免在隐蔽工程中出现以次充好、偷工减料、虚报高估的现象。跟踪人员应针对不同类型的工程事先计划好跟踪的重点，如背街小巷改造工程，通常施工单位对对拆除厚度作虚假签证、雨污水砂护管偷工减料，笔者曾经做过一个背街小巷整治工程的结算审核，当前面的跟踪审计人员拿出跟踪时拆除砼路面厚度测量记录照片，施工单位、监理单位对虚报、虚签的拆除厚度不再坚持，使得结算顺利进行。道路整治工程应关注处理病害路面的实际面积，结构层次。
(三)、对工程变更和签证的审核
要严格审核、控制变更和签证，主要审查理由是否充分、情况是否属实、与合同有无冲突等，防止乱签证、假签证等问题导致工程造价不真实。特别是对一些材料的变更要进行投标分析，有没有变更的必要，是否存在报价畸低，施工单位意图通过材料变更来获取更多的利润。
五、案例
(一)、工程概况
***工程(因涉密，以下部分内容以“***”代替)经***市***区发展和改革局余发未备【***】***号核准、同意建设，并已列为***省重点建设项目。 项目建设规模为***M2、总投资约为***亿元人民币，建设地址位于***位置，计划于***年建成。项目业主为***投资管理有限公司、资金来源为自筹。
本工程施工承包内容：包括地基基础（软土土质）、地下室和主楼的建筑、结构、水、暖、电、消防、幕墙等。
根据《中华人民共和国审计法》第二十二条规定及市政府批复同意的***市审计局***年度审计工作计划，跟踪审计协审单位：***工程管理咨询有限公司，从***年***月***日起，对***工程项目建设、实施情况进行跟踪审计，必要时将追溯到相关年度或者延伸审计有关单位和项目。
审计组组长：***，审计组成员：***等
(二)、跟踪审计服务内容及主要工作
目前该项目处于建设阶段。我公司作为该工程跟踪审计协审单位，我方的主要服务内容是负责对工程实施过程及竣工后结算进行全过程造价跟踪审计，为建设单位合理使用资金提供技术支持与服务。其重要主要工作如下：
1、对业主、施工单位、监理单位的各项内控制度提出合理化建议和意见，完善建设项目现场管理制度，如工程签证管理、材料设备采购、价格控制、验收、领用、清点，设计变更管理制度等。
2、检查该项目相关单位和部门的合同履行情况，检查有无违法转包、分包现象，重点检查：①工程进度。②合同实质条款内容发生变更时有无及时签订补充合同。③有无违法转包、分包现象，检查施工单位是否与合同单位一致。
3、检查项目概算执行情况。
4、积极配合业主，控制、优化工程变更，根据工程用途及市场行情，提出建设性的优化方案。经常深入施工现场，掌握工程进展及变更的落实情况，为准确计量掌握真实资料。检查工程设计变更、施工现场签证手续是否合理、及时、完整、真实。参与工程造价控制的有关会议，参加工地监理例会，提出合理化建议，并收集整理相关会议记录。适时对施工现场进行查勘，核实有关设计变更及签证，及时了解工程情况并进行必要的拍照、摄像，留取证据，确保计量准确和审核完整真实。
5、做好隐蔽工程的查看和验收，涉及造价增减的，要做到图片、文字资料齐全，及时办理确认手续并存档。
6、参与特殊材料、设备的定价工作，并提出合理化建议。
7、负责对施工单位上报的已完成工作量月报进行审核，并提供当月付款建议书；严格控制管理工程进度款支付审核，坚决杜绝工程款超付现象。
8、按照合同约定，对索赔项目进行审核，合理合法的确认工程投资。各种确认资料及时办理，防止索赔事件的发生。现场资料日清月结，为工程月报的编制及工程现场动态成本控制分析提供准确数据。
9、负责向业主单位、施工单位、监理单位宣传跟踪审计的程序、内容及要求，最大限度地达到控制工程投资的目的。
10、及时核定分阶段完工的分部工程结算，提供完整结算报告。
六、跟踪审计工作的发展方向
据国际上普遍分析认定，工程建设项目的设计费虽占总投资的1％，但对工程造价实际影响程度却占75％以上，这说明设计阶段是控制工程造价的关键。目前跟踪审计主要介入招投标、施工过程、竣工验收及结(决)算阶段，设计阶段的设计监理大多流于形式，并不能完全扭转工程建设工程中的“三超”问题，要改变目前工程设计实报实销的做法，跟踪审计介入设计阶段是未来的发展趋势。
在设计各阶段与工程造价人员密切联系，避免设计人员只管画图，造价人员只管算钱，投资多少与设计人员无关的现象。设计人员应在初步设计阶段重视方案选择，施工图预算严格控制在批准的概算以内，同时加强设计变更管理，树立动态管理意识。造价人员要从经济角度参与设计阶段全过程管理，当好设计人员的经济参谋，为设计人员提供有关经济指标，准确测算和论证最节省投资的技术方案。这样才能在设计中以控制工程造价的核心，扭转设计概预算本身的失控现象，可促设计与概预算形成有机的整体，克服相互脱节现象，使概算投资更加准确合理，达到控制工程投资的目的。
七、结束语
随着建设市场化进程不断加快，审计监督面临着前所未有的挑战，同时也迎来了机遇。工程建设项目审计面临着“时间滞后、职能弱化、诉讼增多、风险加大”等新的挑战，各级政府部门对建设项目的也审计提出了更高的要求，原有的那种“事后”的审计监督模式显然难以适应，跟踪审计将成为工程建设项目审计发展的一种必然趋势。传统的建设项目事后审计模式存在着越来越多的缺陷。如审计介入的滞后性，当事后审计开始时其工程已竣工验收，审计人员对施工、验收和结算等过程不甚了解，即使深入到现场，隐蔽工程也很难再现，当后期结算中遇到争议时，很难在现场调查取证，其结果是久拖不决，延长了审计时间；如审计监督内容的不完整，传统审计范围局限于竣工结(决)算阶段，不能全面反映出建设项目决策、设计、招投标、施工等其他阶段经济活动的审核监督，致使整个工程实施过程出现了监督“盲区”，实行跟踪设计则可以充分发挥审计“免疫系统”功能。
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