试论会计监督系统和企业内部控制环境的优化

摘要：内部控制环境是内部控制发挥作用的基础，如果没有一个有效的控制环境，其他控制要素不管质量如何，都不可能形成有效的内部控制结果。

本文从优化会计监督系统及内控环境的意义入手，以山西海棠电器股份有限公司为例进行了企业内部控制环境及会计监督现状分析，详细论述了优化企业内部控制环境，强化内部会计监督的对策。在竞争日益激烈的市场环境中，完善内部控制环境、加强内部控制建设是企业提高管理水平，实现可持续发展，保持竞争优势的一条重要途径。我国对内部控制环境的研究时间还不是很长，是一个比较新的领域。本文在对内部控制环境的构成要素进行阐述的基础上，指出我国企业内部控制环境方面存在的问题，提出一些妥善的建议，从而提高内部控制体系发挥作用的基础，通过从内部控制环境的角度对身边的案例，海棠洗衣机厂进行分析从而吸取失败的教训，在这些基础上结合内部控制环境对海棠洗衣机厂的不成功原因进行剖析并提出解决问题的根源的办法，给予更多深刻的警示和启迪。

关键词：会计监督系统，企业内部控制，环境，优化

一、优化会计监督系统及内控环境的意义

（一）会计监督系统的组成及意义

会计监督是指会计机构和会计人员经授权的特殊地位和职权，依照国家制定的基本法律制度，对机关和企事业单位或其它经济组织和生产经营活动或预算执行情况进行监督。其系统组成可分为内部会计监督和外部会计监督。

内部会计监督的意义在于，能够形成单位的自我控制机制，在为企业内部服务的时候，可以维护企业的利益。但是，单位内外部利益主体相互之间是有利益冲突的，这一自控机制使得单位内部人员的合谋失去作用，所以需要更高效的外控机制来进行保障。所以内部会计监督系统的条件下，还需由外部会计监督系统来再监督经济活动。

民间会计监督与政府会计监督共同构成了外部会计监督系统。各种政府监督检查部门，所针对的单位、监督检查的目的和重点各不相同，但强调的都是对单位会计活动及会计资料的监督检查，都具有权威性和强制性。

（二）优化企业内部控制环境的意义

内部控制历来是包括企业在内的所有组织和机构正常运转的制度基础，企业的一切管理工作应当从建立和健全内部控制开始。依照《企业内部控制基本规范》的规定，可将企业内部控制环境划分为以下六个要素：企业文化、治理结构、机构设置和责权分配、人力资源政策和实务、内部审计及法律环境。近年来国内外众多被曝财务丑闻和违规经营的公司，不是没有建立相应的内部控制系统，而是由于存在于内部控制环境中的缺陷导致内部控制系统失效。良好的内部控制有赖于积极的、与之匹配的控制环境的支持。优化企业内部控制环境，是提高经营管理水平的基础性工作，也是不可回避的现实需要。随着我国市场经济的发展，经济全球化的形成，现代企业只有通过建立良好的内部控制环境，才能提高经营管理效率，在未来激烈的竞争中求得生存和发展。转贴于

二、企业内部控制环境及会计监督现状分析

山西海棠电器集团股份有限公司是以生产洗衣机为主的国有大型骨干企业。地处太行山东麓长治市南郊苏店镇。企业拥有固定资产1.5亿元，员工949名，产品商标为“海棠牌”，主导产品为各种型号的洗衣机。经过对山西海棠电器集团股份有限公司的调查和了解，存在如下问题：

（一）缺乏优秀的企业文化

企业文化影响企业成员的思维方法和行为方式。企业文化建设的过程,是一个信仰、道德、理念、规则和行为不断强化的过程,不是一朝一夕所能实现的,它是一种历史的积累和沉淀所凝聚的力量。一个好的企业文化可以促进企业的发展，阻止企业的衰败。一个差的企业文化则可能使企业陷入困境。例如山西海棠电器集团股份有限公开发司的文化环境很不利于内控制度的施行和推进,对企业文化的认识不到位,措施不得力,没有形成具有本企业特征的基本信念、价值观念、道德规范、人文环境以及与此相适应的思维方式和行为方式,企业没有无形的向上力量,缺少凝聚力,致使一些消极落后甚至腐朽的文化影响着企业的发展方向,导致员工对企业丧失了信心和认同感、缺乏企业诚实守信的经营理念、缺乏企业风险意识等,使得企业内控制度得不到有效的执行和发展。而曾经带领海棠走向辉煌又最终为海棠的没落埋下隐患的海棠电器前任董事长梁吉祥，他曾经挂印“海棠”17年之久，创造了“海棠”的鼎盛，也在这过程中扭曲了一个企业健康的内部机体。在走访海棠的老职工们时，与他们谈论海棠的没落，都认为梁吉祥应负一定责任，因为是他以权谋私开了海棠内部腐败的先河。与此同时“海棠”现代企业运作模式有名无实的窘况，以及管理层出于利益之间的争斗和内讧也是导致企业走向衰败的主要原因。作为海棠的董事长本应亲自抓资本运营，借壳上市，敛集资金，而其只是坐而言，而不起于行。资金雄厚之时，没有走多元化的道路，更是良机错失，一条路上走到黑的抱着洗衣机不放。一把手足不出户，更像是一个大管家，鸡毛蒜皮的小事也看在眼里，比如，那块地没打扫干净，那个工人没穿好工作服倒过问不停等等。而这些诸多原因正是海棠没落的关键所在！

（二）企业治理结构不足，难以实现现代企业制度

企业治理结构是企业的决策科学和提高企业绩效的重要保证，高水准的企业治理必然与良好的公司绩效和持续发展能力相联系。调查发现在山西海棠电器集团公司的管理中，其一内部人控制问题严重，由于集团公司主管上级领导的干扰，外部人监督不力，使企业的内部人在公司重大决策上过分地要求内部人自身利益的最大化，从而损害了投资人的利益；其二经营者的选拔、激励和约束机制不健全。海棠集团属于国有企业，海棠高层经营管理人员由组织人事部门任免，缺乏有激励机制来吸引高级人才的自主权，公司也陷入官本位情结而不能自拔，个人收入与公司业绩未建立规范联系。海棠的职工们说，三番五次搞改制，换汤不换药，改得人心涣散，内乱不止，当企业破产的消息传来，许多人的感觉都麻木了。其三股权分配不合理，“职工人人是股东，个个不负责，蛋糕好了有人吃，蛋糕坏了没人管”，末任总经理宋文斌说，由于股份分散，在海棠谋人比谋事更重要，谁都没有责任，严格管理，科学决策无从谈起，使现代企业制度很难落实。

（三）企业组织机构设置不够科学，责权制衡机制未形成

机构设置和责权分配是内部控制环境的执行要素，为内部控制环境提供机构支持。调查结果显示：1986年，海棠洗衣机厂厂长蔡中祜荣升到省二轻厅后，留下的上到厂长，下到中层干部的领导干部，除个别有小幅调整外，竟然十年没有变动，令人非夷所思，处于一种固态的可怕的静止中，蔡中祜遗留下来的“管理和分配方式”这张大饼让海棠吃了一辈子，至宣告破产也没有大的改进。据了解，海棠曾多次更名，先是长治洗衣机厂，海棠洗衣机企业集团，1993年在社会轰轰隆隆的体改氛围中进行了首次内部股份制改造，但换汤不换药，按照职工的职务高低，工龄长短分配了股份，并更名为长治洗衣机股份合作有限公司，名称不伦不类，直到1996年才正式规范化地更名为山西海棠电器集团股份有限公司。但其领导层依然没有大的改变，仅仅是换了一个名称而已，工厂副厂长以上更名为董事和副总经理，而管理决策一乃旧例。管理和决策并没有大动手术，难以跟上日新月异的市场步伐。虽然施行了海棠的股份制改造，但并没有真正打破各种既得利益平衡，重新组合，建立相应的监督制约机制。这些换汤不换药的举措非但没有带来改变反而逐渐走向没落。海棠就是内部控制出现了问题：内部控制强调的是明晰权责、降低风险、提高效率，在这样的组织机构、组织环境中，内控制度作用的发挥效率是可想而知的。

（四）内部审计监督不力

企业内部控制过程是一个过程，这个过程是通过纳入管理过程的大量制度及活动实现的，要确保内控制度被切实地执行，企业内部控制过程就必须被恰当地监督。而对内部控制进行监督的最主要形式就是进行内部审计。内部审计不但能对内部控制的建立和实施进行恰当的监督,还能评价内部控制的运行效果。但从山西海棠电器集团股份有限公司来看,企业内部审计并没有真正履行应有的职能。在上世纪80年代末90年代初，海棠电器一度发展到拥有固定资产1.5亿元，年生产能力60万台，产值近3亿元的企业。就是这样的一个企业，由于当时生产的大量洗衣机被各地销售办事处提走，流向全国的市场，而资金被各地办事处截留，不能回流。造成一线生产的工人工资奖金不能按期发放，从而造成了资金链逐渐走向断裂。

上世纪90年代中期，洗衣机行业开始进入竞争激烈的局面，那时正是南方洗衣机厂家猛推品种，增加功能的时候，而海棠的不作为造成了市场差距的进一步拉大，由于内部审计不力，销售出去的货款不能及时回流，缺乏资金，没有及时开发新品种。从1995年开始，海棠电器开始出现亏损的局面。海棠从1984年到1995年年间，一直没有进行新产品开发，继续施行老一套的管理体制，不愿意让新东西进来。而这些恰恰说明了海棠没有设置完善的内审机构，内部审计制度不健全，内部控制环境不够完善，不能实施有效的内部会计监督，会计信息失真，会计信息质量极差，使管理层决策失娱，终没有实现现代企业管理体制。而这些对于海棠的发展来说是致命的，外部困难易于发现，而内部的弱点难于查找。所以，完善内部审计是企业良好发展的保障。

（五）法律法规制度不够健全，导致企业会计监督不力，内控环境弱化

会计监督的有效实施，离不开一系列的法律法规。山西海棠电器集团有限公司，在新的财务制度运行之后，仍用传统的做法来看待新制度，没有按新制度的要求建立健全企业内部的管理制度，致使日常会计管理工作出现：“新制度、老办法”，会计管理混乱。在会计监督过程中，有些概念很模糊。企业销售洗衣机的收入，为一些销售人员所掌握，公司董事长及董事从中取款，不按财务纪律及制度办事，随意支出，致使与合作单位的资金流通不畅。使“海棠”欠“科威”38万元的货款无法偿还，终使2002年11月28日，成都市科威电器有限公司向长治县人民法院递交“破产申请书”，请求法院宣告海棠电器破产还债。

通过探析会计监督系统及内部控制环境，我们知道一个企业即使具有健全的会计制度及科学的控制程序，但若没有完善的企业内部控制环境，如先进的企业管理文化理念作引导，健全的管理机制和组织机构铺垫、科学的人力资源政策、独立的内部审计机构及健全的法律环境。都会造成内部控制的失效，进而导致内部会计监督无法执行。因此，内部控制环境的各要素都影响着内部会计监督目标方法的实现。

三、优化企业内部控制环境，强化内部会计监督的对策

对于如何优化企业内部控制环境，强化内部会计监督的问题，应结合相关内部控制规范中的规定，增强内部控制的观念，优化内部控制环境以提升内部会计监督的效用。

(一)加强企业文化建设

企业文化建设对企业经营管理的重要性将不可避免地影响内部控制。可通过建立规章制度来促进企业文化的形成，让企业文化能够健康、蓬勃地发展；企业领导者作为企业的灵魂人物，对企业文化的形成和发展至关重要，应重视企业领头作用；建立自省自律自控的内部约束的文化机制；将企业文化建设融入到内部会计监督工作中。

(二)完善企业治理结构

良好的企业治理结构对规范企业内部会计监督具有重要的意义，可通过完善董事会的职能，强调董事会在内部控制框架中的核心监督地位，同时健全独立董事制度，发挥独立董事的制衡作用，以实现企业透明的决策；国有企业要改善现有的股权结构，遏制“内部人控制”、和“管理者越权”现象；建立与公司治理结构相适应的外部监督机制，加强监事会的职能，为内部会计控制创造良好的内部环境。

推动内控制度实施环境的改善，要切实落实推进现代企业制度的各项措施，完善法人治理机构，使企业经营者和相关人员的管理者权力受到有效的制约和调控。可运用强制和鼓励两种手段，推动内控制度的实施。

(三)优化企业机构设置和责权分配

企业在管理过程中要确保机构设置具有清晰的层次，有通畅的信息沟通渠道，各机构能严格执行工作计划并进行有效的协调合作，进而强化内部会计监督工作。构建合理的权责分配体系，实现不相容职务相分离。使企业员工熟知各自岗位的内部控制规定，并通过相应的监督机制对其权责履行状况进行监督。

(四)重视企业内部审计的作用

管理层应当重视内部审计部门，使内部审计部计的人力资源和经费得到保证；应保持内部审计部门的相对独立性；建立相对严密的内部审计机构，转换内部审计机构的职能，使其能为公司的管理决策提供建议。

(五)健全法律法规制度

提倡遵纪守法、客观公正、敬业爱岗等一系列职业道德，培养企业的法律意识；企业应建立健全相关的法律制度，完善制度之间的衔接与配套；定期对管理人员进行法律培训，提高企业遵纪守法的自觉性，优化内部控制环境。

四、结束语

会计监督和内部控制之间有交叉但又有不同，会计监督和内部控制不可能相互取代，可将内部会计监督置于内部控制之中。要综合实现会计监督和内部控制的共同目标，充分研究会计监督和内部控制相互作用，以强化会计监督推动内部控制环境的优化，以优化内部控制环境提升会计监督效用。

本文根据我国内部控制的基本规范，对内部环境的治理结构、组织机构、权责分配、人力资源政策、内部审计和企业文化这些要素的内容和作用机理作出阐述。让这些要素的重要性更好的得到体现。而在市场竞争如此激烈的情形下，还需要注重企业内部控制环境的构建。

通过山西海棠电器集团公司案例的分析，有力证明了企业内部控制环境在企业内部控制中的重要基础性作用，山西海棠电器集团公司缺乏优秀的企业文化，公司治理机构不够科学，内部审计不力，法律法规制度不够健全最终导致其毁灭。这对于其它一些企业在会计监督和内部控制环境优化方面应有所启示。

总之，我国企业界长期讨论而又未能解决好的一个问题。完善内部控制是改善会计监督不力而引发的会计信息失真并由此而导致的国有资产流失的重要方式，而这些已引起了许多部门和领导的关注。新形势赋予会计监督新的重要使命,会计监督正在发生着变革。通过会计监督和优化企业内部控制环境的协作，建立科学的人力资源管理体系，合理的内部组织机构和职责划分及优秀的企业文化。以保证会计资料和企业财产的真实和完整,最终保证企业经营者经营管理目标的实现。

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