试论战略管理会计理论和实务应用

摘要：战略管理会计既丰富了会计学科的内涵和外延，也进一步促进了企业之间科学地竞争及经济资源的有效配置。本文对战略管理会计理论的相关内容进行简略地介绍，并分析了国内外的研究情况，评论其在我国的实践运用情况。

关键词：战略管理会计；理论研究；实务应用

一、引言

自英国学者西蒙德思（Simmonds）于1981年首次提出战略管理会计的概念以后，国外很多学者就已经开始了对战略管理会计的研究工作。实际上，战略管理会计思想早在上世纪80年代末就已传入我国，现代企业制度的建立和我国经济的快速发展，为战略管理会计在企业中的广泛运用创造了良好的条件。而市场竞争的日趋激烈，也使得许多企业的管理者开始转变观念，着眼于取得和保持竞争优势。

20世纪90年代以来，随着经济全球化进程的加速，企业的经营环境剧变化：从外部环境来看，技术创新加剧，市场竞争日益激烈，顾客需求呈现多样化趋势；从内部环境看，员工素质普遍提高，自我发展意识增强，组织趋向扁平化，这些变化都给企业带来了前所未有的挑战。企业的管理者要使自身立于不败之地，就应当制定一个与企业目的密切相关的基本决策，应用多种方法对企业的内外部环境进行分析，从而确定企业战略，将成本管理的方法与不同的战略结合起来。在此基础上，管理会计人员就可以协助企业高层领导进行战略定位，建立竞争战略，能够利用优势，抓住机会，弱化劣势，避免或缓和威胁。

二、战略管理会计的概念分析

战略管理会计（Strategic Management Accounting，简称SMA）是基于世界经济一体化和国际性经济竞争日趋激烈而形成的管理会计的新领域，是现代管理会计与战略管理融为一体的产物，它的兴起既丰富了会计学科的内涵和外延，也进一步促进了企业之间科学地竞争及经济资源的有效配置。

（一）战略管理和战略管理会计

战略管理是战略管理会计的理论和方法之基础，是企业竞争战略思想的具体化，它意味着在现代市场经济条件下，企业之间的竞争已经从低层次的产品营销性的竞争拓展到高层次的全局性、前瞻性的战略竞争。

战略管理会计是战略管理的决策支持系统。它主要为企业战略目标制定、战略规划、战略实施以及监控和评价提供财务的和非财务的会计信息，以确保企业战略目标的顺利实现。就其程序而言，战略管理会计应迎合战略管理的需要。在企业战略实施阶段，战略管理会计应建立健全科学合理的战略监控与业绩评价体系，并对影响企业战略实现的关键因素利用作业成本管理、价值链分析等方法进行分析和比较。

（二）战略管理会计的定义

科德（Coad）认为，战略管理会计是一种边缘模糊的、定义和如何发展并不确切的新领域。关于战略管理会计的定义，主要观点有：

1、市场竞争地位说。战略管理会计的创始人西蒙兹认为，战略管理会计是为规划和监控企业战略提供与分析一个企业及其竞争对手的管理会计数据。该说法也可称之为基于竞争地位的战略管理会计。

2、竞争对手说。1989年和1994年，Bromwich和Bhimani相互合作，讨论后给SMA下了一个定义：“SMA是这样一种管理会计：它收集并分析企业产品在市场和竞争对手方面的成本以及成本结构的信息，并在一定时期内监察企业和竞争对手的战略。”

3、外向型和未来型会计说。威尔森明确指出，战略管理会计是一种外向型和未来型会计，是强调战略问题和所关注重点的一种管理会计方法。丹尼尔弗也认为，战略管理会计是借助于会计工具，有效、持续地改善和协调外部经营环境与企业经营战略为目标的一种管理规划方法。

基于上述剖析，可以认为，战略管理会计的本质是一种新型的管理活动或信息系统，它以取得整体竞争优势为主要目的，以战略观念审视企业外部和内部信息，强调财务和非财务信息、定量与定性信息并重，为企业竞争战略及战术的制定、执行和考评、揭示企业的战略地位及其发展提供全面和多元化的信息。

（三）战略管理会计与现代管理会计的关系

关于战略管理会计的定位，目前主要有以下几种观点：

进化论。其代表人物为布罗姆威奇（Bromwich）和比曼尼。他们认为战略管理会计是这样一种管理会计：它收集并分析企业产品在市场和竞争对手方面的成本以及成本结构的信息，并在一定时期内监察企业和竞争对手的战略。

替代论。桑克（Shank）和戈文德（Govindarajan）主张以战略管理会计代替管理会计作为决策的体系。

分支论（变革论）。即认为战略管理会计是会计学的一个分支学科或一个新领域。现代管理会计是一种注重短期利益的战术性管理会计（内向性管理会计），战略管理会计则是注重企业长远利益的战略性管理会计。从某种意义上讲，战略管理会计被认为是“战略地位目的的会计”或者“基于战略管理的会计”。

错误论。托母金斯(Tomkins)和卡尔(Carr)撰文认为，战略管理会计的提法是不恰当的，缺乏科学性和逻辑性，并未形成一个基本的概念性框架。

五是管理活动论。认为战略管理会计是20世纪80年代出现的一种新的管理活动，它是战略意识的高涨和对传统管理会计缺陷的一种否定，从某种程度上也被认为是同传统管理会计的对立。

三、战略管理会计的主要特征

战略管理会计与传统管理会计相比较之下，具有以下几个主要特征：

（一）拓宽了传统管理会计的研究范围

传统管理会计常常着眼于企业本身，所进行的预测、决策、分析、评价等只限于本会计主体，研究范畴较为狭窄。战略管理会计与其不同的是，研究范围较为宽泛，为实现战略目标，分析中不仅考虑自身的竞争地位，而且重视竞争者的实力，同时，还侧重顾客的需求，因此研究对象涉及顾客、竞争对手及企业本身三者，从而拓宽了传统管理会计的研究范围。

（二）提供多样化的会计信息

战略管理会计的研究范围决定了它所提供的会计信息更为多样化。一方面，战略管理会计不仅要提供与预测、决策、规划、评价等相关的内部会计信息，而且还要提供与其相关的外部会计信息，包括顾客、供应商以及竞争对手的信息；另一方面，虽然传统管理会计可以停工一些非货币的会计信息，但是从理论和实践的应用来看，人们对于这些信息并未给予足够的重视，而战略管理会计则更为重视，分析中更加强调定性及质量和非货币的会计信息的分析。

（三）改进了项目及业绩评价的尺度

战略管理会计与传统管理会计的显著不同还表现在项目及业绩评价的标准上。传统管理会计进行项目分析评价时侧重于定量指标的计算，如净现值、内部收益率等。战略管理会计则不仅考虑了定量指标的计算结果，而且还考虑了项目开始后可能对企业未来所产生的深远影响，如企业的竞争地位、供应商的依赖程度等，其得出的结论有可能与传统的评价结论相悖。

另外，由于传统管理会计研究范畴的拓宽，战略管理会计对经营者的业绩评价更加综合，常常以企业的整体竞争优势为标准，从而改进了对经营者的业绩评价方法与标准。

（四）内部管理和控制方法不断创新

企业战略目标确定后，为实现战略对企业未来的长期规划，符合战略目标的要求，企业常常适应内外环境的变化而采用更为先进的内部管理和控制方法。所以，较传统管理会计来说，战略管理会计在引导企业的内部管理和控制方法不断地进行更新，以确保自身的竞争优势。

四、战略管理会计的几个重要方面

战略管理会计的基本内容，就应该以企业为基点，着重于对顾客和竞争对手的相关信息进行对比分析，借以为企业成功地进行“战略管理”提供信息和智力支持。

（一）战略成本管理

战略成本管理会计是从更加广阔的事业开展成本管理，其目的在于改善企业的竞争地位。它区别于传统成本管理的主要特征为在进行成本管理的同时关注企业在市场上的竞争地位。它的基本内容包括价值链分析、战略定位分析和成本动因分析等方面。

1、价值链分析。美国会计学家科勒最早于1936-1941年间提出进行价值链分析的思想。而最早进行价值链研究的则是迈克尔•波特在20世纪80年代中期发表的《竞争战略》和《竞争优势》。随着经济的发展，价值链分析在理论和实践上得到了深入的应用和发展。价值链分析是一种战略工具，它是提高企业竞争优势的基本途径。价值链分析不仅与企业所处的产业有关，而且与企业自身的生产经营也密切相连。

（1）社会价值链分析。在整个宏观环境条件下，企业只是社会的一分子，与外部物质世界存在着千丝万缕的联系。社会价值链分析是要从战略角度分析企业与外部物质世界交换的价值关系，从中选择最优的物质和价值交换形式，以确保企业可持续发展的实现。该分析对企业在进入某一市场时如何选择入口及占领哪些部分以及在现有市场中的战略制定有着十分重要的指导作用。

（2）行业价值链分析。每一个企业，从其最初的原材料投入到最终的产品到达最终消费者手中，要经过无数个价值链。该分析能让企业明确自己在行业价值链中的位置，分析各种可能性，帮助企业制定并购、整合上下游企业的策略。

（3）企业内部价值链分析。产品经过在企业内部价值链上的加工完成了价值的逐步积累和增值，最后转移给企业外部的客户。企业内部存在着许多价值链，既有各业务单元之间的价值链，也有各业务单内部的价值链。进行价值链分析首先要找出基本的价值链，然后分解为单独的价值作业，研究各作业所占成本的大小和增长趋势、作业的成本习性及其与竞争对手进行同样作业时的差异。

（4）竞争对手价值链分析。行业中往往存在生产相同或替代产品的替代者，该分析就是通过对竞争对手的价值链进行调查、分析和模拟，测算出竞争对手的成本，并将自身的价值链作业成本与之比较，明确竞争状态与实力，制定出战胜对手的竞争策略。

2、战略定位分析

（1）战略定位分析是指通过对企业的战略环境进行分析，确定要采取的竞争战略，明确成本管理的方向和重点，建立与企业战略管理相适应的成本管理战略。战略定位分析的方法主要有五种力量分析法、PEST分析法以及SWOT分析法。

五种力量分析法是美国著名的管理大师、哈佛大学商学院著名教授迈克儿•波特（Michael E.Porter）提出的。他将企业所面临的行业环境概括为五种竞争力量，分别是现有企业间的竞争、新进入者的障碍、购买者的议价力量、供应商的议价力量以及替代产品的威胁。这种方法强调的是企业所处的外部环境，而企业防御这五种力量能力的强弱，决定着企业的竞争优势。

PEST分析法主要是用于分析企业所处的宏观环境。PEST分别是指政治（Polities）、经济（Economics）、社会（Society）和技术（Technology）四个方面的外部宏观环境因素。运用该方法进行战略定位分析，首先是要考虑哪些环境因素分别按以上四个方面进行分类，并分析它们对企业发展的中长期影响，从而正确定位企业所要采取的竞争战略。该方法适宜于与五种力量分析法结合运用，这样可以综合考虑企业外部宏观环境与微观环境对企业的影响。

SWOT分析法是对企业所处的内外部环境综合分析的方法。SWOT是强势（Strength）、弱势（Weakness）、机会（Opportunity）和威胁（Threat）四个方面的环境要素。其中，机会和威胁是属于企业外部环境要素，而强势和弱势是属于企业内部环境要素，这些因素是影响企业的生存和发展的最重要因素，通称为战略因素。根据这些因素，管理者即可提出若干种不同的战略方案，其理论基础是有效的战略能最大限度地利用业务优势和环境机会，同时使企业的弱势和威胁降到最低。

（2）在激烈的竞争环境中，企业管理者的抉择应与企业和产业的具体情况相适应。迈克儿•波特（Michael Porter）提出3种可能的战略状况能导致企业能取得成功：成本领先、产品或服务的差异化、正确市场定位。

成本领先战略也称为低成本战略，是指企业通过加强内部成本控制，在各个领域把成本降至最低，从而成为行业中成本领先者的竞争战略。它是三种竞争战略中最明确的一种，其主题是如何使企业成本低于其竞争对手。在激烈的市场竞争中，成本领先企业在全部五种竞争力量的威胁中具有强大的防御作用。

差异化战略就是要标新立异，提供与众不同的产品或服务，满足客户的特殊要求。这种战略着眼于广泛的产业内谋求竞争优势，而非某个特定的细分市场，它的运用非常广泛，具有普遍实用性。

集聚战略也称为集中一点战略，是指企业选择市场中的某个特别部分，使其战略适合于特定的细分目标市场，而不顾及其他市场，在特定细分市场取胜。该战略是企业集中有限的资源以更高的效率、更好的效果为界定的顾客或市场区域服务，从而超过竞争对手。

以上三种竞争战略是相互联系的。成本领先战略保证了理论利润，体现了效率；差异化战略保证了市场份额，使企业在成本方面的高效率转化为高效益；目标集聚战略强化了低成本与差异化的优势。

（3）应用战略分析方法对所处的内外环境分析后，企业就可根据其实际情况，针对性地去选择适合自己的行业特征和自身特点的竞争战略。

理论上，消费者对价格越敏感，就越倾向于低价格企业，成本领先战略就越有吸引力。该战略指企业决定在其所属的行业内运用规模经济、专有技术、优惠的原材料供应及其他技术和管理要素，使企业在提供相同的产品时，其成本明显低于行业平均水平或竞争对手，从而获得更大的盈利等低成本优势。

差异化战略是企业应用最为广泛的一种竞争战略，指企业选择被产业内许多客户重视的一种或多种特质，开发并生产满足个性化需求的产品，进而因其创新的地位获得溢价的报酬。

集聚战略指企业选择产业中的一部分细分的目标市场并寻求在其特定的目标市场上获得竞争优势。实施该战略的关键是选好战略目标，企业要尽可能选择那些竞争对手最薄弱和最不易被替代产品冲击的目标。着眼于在目标市场上获得成本优势的称为成本集中，着眼于在其目标市场上取得独树一帜的产品称为差异化集中。

3、作业管理和成本动因

作业管理的基本思想，是根据“生产消耗作业，作业消耗资源”的观念，把企业的整个经营过程划分为不同的作业；不同的作业活动会产生不同的作业成本动因。所以在战略管理会计系统中最关键的是正确把握企业作业活动和正确认定各项作业成本动因。正确的企业作业链的确定是企业有效实施价值链管理的基础，正确的成本动因的把握是企业有效实施战略控制的保障。

成本动因可分为结构性和执行性成本动因两种：前者是指涉及企业发展规模、范围、布局、技术和多元化等所产生的成本，对企业整体发展具有战略意义；后者主要涉及供应、质量管理、劳动力投入、作业成本核算、作业预算、短期生产决策和上下游产品联系等所产生的成本，虽然一般讲执行性成本动因大多属于战术层面，但由于战略目标的实现最终依赖于战术的有效实施，所以执行性成本动因也是企业战略管理会计的重要组成部分。

（二）竞争对手会计

在现代市场经济体系中，企业之间的相互竞争，由于生产经营条件的不同，使有的企业相对强势。企业所占有的市场份额消长变化是其竞争能力消长的具体反映，并由此而影响它们各自的利性和相应的投资报酬率。它们是决定企业能否取得长期竞争优势的关键性因素。

竞争对手会计是通过手机、加工、分析和整理竞争对手的经济资源。成本水平及结构、市场份额、竞争战略、防御等各类信息，以帮助企业决策当局制定市场竞争变化应对方案、保持或扩大比较竞争优势及产品市场占有率的一种战略管理会计工具。竞争对手会计是反映和分析某种产品市场主要竞争者之间此消彼长，或者其它竞争运动形式动态变化的管理信息系统。它具有相关性和及时性、动态性、外向型和抗争性。

（三）顾客营利性的分析

顾客是企业最大的财富。企业必须成为“顾客驱动型”组织，坚持“以顾客为中心”，按照顾客的要求，进行快速反应。提高顾客满意程度，进而提高顾客价值的关键性因素。顾客价值具体表现为顾客对所取得的产品愿意支付的代价，并由此而形成企业的收入。企业的相对竞争地位，也可以从这一最终结果中综合地反映出来。因此，企业必须深入地进行顾客盈利性的分析，具体掌握各类型顾客盈利性的消长变化及其发展趋势，以便据以采取相应的战略措施，发展有利因素，消除不利因素。现代顾客已经由传统意义上的外部顾客扩展到组织内部顾客，它强调相互依赖，某人工作的接受者，都被看作是顾客。

顾客盈利性分析是顾客管理的重要方面，它是指分析企业服务每个顾客的收益和成本及贡献利润能力，并依照顾客为企业提供盈利性的大小分门别类地加以管理，旨在密切企业与关键顾客之间的关系，提高管理的效率和效果。

顾客盈利性分析的必要性体现在：有利于企业掌握每个顾客的盈利性，有利于企业进行盈利性动因分析。根据著名的“80/20”管理原则，可以说每个顾客对企业的贡献率是不同的，少数顾客创造了企业利润总额的绝大部分，而多数的顾客只为企业创造了少量的利润。但这并不意味着企业就不重视盈利性小的顾客，企业应从发展的、长期的视角分析和评价其与顾客之间的关系及其行为。

五、战略管理会计理论在国外的发展情况

战略管理会计理论与实践处于领先位置的主要是美国、英国、日本、新西兰等国家。“战略管理会计”一词首先由英国学者肯尼思•西蒙兹1981年在《战略管理会计》一文中提出。英国是战略管理会计理论的起源地，战略管理会计理论与方法的进一步完善是在美国展开的。日本经济的飞速发展与管理会计作用的发挥有着密切的关系，据《日本的管理会计——比较调查报告》表明：日本企业的实践活动具有强烈的市场导向型。同时，成本企划、准时生产制、价值链分析、战略定价、质量管理等方法在日本企业都得到较为普遍的运用。从各类资料的收集和分析来看，国外比较重视方法应用的研究，奉行拿来主义和实用主义，由管理学、市场营销学、统计学、运筹学等相关学科借鉴和汲取了大量的理论和方法。

（一）战略管理会计在英国

英国是战略管理会计理论的起源地，虽然价值链分析、成本动因分析、战略定价、目标成本法和质量成本法、产品寿命周期成本法以及竞争对手会计和品牌价值会计等战略管理会计方法在英国企业都有着不同程度的运用，但相对于美国和日本，英国在理论和方法上创新不够。

（二）战略管理会计在美国

战略管理会计理论与方法的进一步完善是在美国展开的。迈克尔•波特所著的《竞争战略》和《竞争优势》等竞争理论对会计产生了深远的影响，桑克(Shank.J.K.)运用战略价值链分析、战略定位分析和战略成本动因分析等一系列方法，从战略的视角对企业的成本管理与控制进行了透视。1998年桑克的专著《战略管理会计》问世。会计学家罗宾•库珀和罗伯特•卡普兰（Robert S.Kaplan）在成本动因理论的基础上，创建了作业成本法，并使其进一步完善为作业成本管理。卡普兰和戴维•诺顿（David P.Norton）1992年创建的平衡记分卡法，从财务、顾客、内部营运和学习与成长四个方面均衡而全面地评价企业战略管理业绩。

（三）战略管理会计在日本

日本经济的飞速发展与管理会计作用的发挥有着密切的关系。西方一些日本问题研究专家们认为：日本的管理会计具有不同于欧美管理会计的思想和功能。主要体现在确立以市场为导向的经营战略、采用综合成本管理方法和实施事业部制会计。据《日本的管理会计——比较调查报告》表明：日本企业的实践活动具有强烈的市场导向型。有76%的日本企业在建立他们的产品目标时采取了将他们的产品至少和一个竞争对手的产品进行比较。同时，成本企划、准时生产制、价值链分析、战略定价、质量管理等方法在日本企业都得到较为普遍的运用。

（四）战略管理会计在其他地区

在澳大利亚、新西兰等国家，战略管理会计的理论研究和实践也有着较高的水平。尤其是新西兰，在质量成本和价值链成本等方面比英美有着较高的认识。

六、战略管理会计理论在我国的研究与实践

战略管理会计引入我国大致是在20世纪80年代末期。1988年，赵月圆翻译、李天民校对的《从经理的观点看管理会计的定义和范围》一文，将战略管理会计直译为战略性的管理会计。但引起众多学者关注并加以研究，则起始于本世纪初期。总体而言，我国战略管理会计理论和方法的研究和国外相比还有较大的差距。

（一）我国战略管理会计的研究和实践尚处于起步阶段，主要存在以下问题：

1、重概念，轻方法。我国对战略管理会计的研究始于1997年，最早的文章为卓敏发表于《经济问题探索》1997年第2期的《战略管理呼唤战略管理会计》。综观国内战略管理会计的文献资料，主要对起源、特征、优点和不足等问题讨论较多，主要是对国外文献的学习借鉴和思考。然而结合具体情况，创造性地研究战略管理会计方法及其应用的文章较少、深度不够，缺乏对实际工作的指导价值。

2、重理论，轻实践。以作业成本法为例，加拿大14%（1992）、美国36%（1993）、澳大利亚17%（1993）、马来西亚13%、英国20%的企业已经实施作业成本法，国内仅有极少数企业进行了尝试，而在计算机应用软件的开发方面存在的问题更加突出。

3、重局部，轻整合。对战略定价、竞争对手会计、战略业绩评价等战略管理会计的核心方法研究不够，缺乏对相关研究成果的系统整合。

总之，战略管理会计自从被提出后，不少学者对其理论、方法和实践进行了研究，在竞争中帮助企业进行行业选择及竞争战略选择的作用也日益凸显。

（二）战略管理会计在我国的实践

在我国，沿海开放地区和经济发达地区受外部环境冲击较大，市场竞争激烈，管理意识相对较强，企业也比较注重战略管理会计的应用。因此，我国战略管理会计的实践运用主要集中于香港、广东、福建、江苏、浙江、上海等经济发达省市的部分企业。而诸如品牌价值战略、差异化战略、低成本战略和产品生命周期等理论和方法则在我国一批知名企业的经营管理中得到了长期的重视和运用。但从应用的技术方法及深度看，仍显现出方法上的简单性和技术上的粗糙性。

实践证明，战略管理会计在支持企业提高竞争优势、利润增长和改善资源管理等方面具有显著的作用。作为企业战略管理的一部分，战略管理会计在我国的运用呈现不广泛、不深入、不均匀、不平衡、不协调的状态。总体上来说，我国战略管理会计在企业实践运用上与西方发达国家存在差距的主要原因包括应用的原动力不足、跨国公司等大型企业经营模式尚未形成、战略管理会计主体有待提高、战略管理会计工作条件有待改善、管理会计教育滞后等。

七、战略管理会计理论在实践中的应用

在明确战略管理会计基本理论的基础上，还应做到在实际情况中的实务应用。战略管理会计的应用基本逻辑顺序为：环境审视-SWOT分析-竞争对手分析-价值链分析-竞争战略定位-作业成本法-作业管理-顾客盈利性分析-业绩评价

企业是环境中的企业，企业战略的制定与实施受外部环境和内部环境的影响，外部环境与内部环境审视是分别从影响企业战略制定与实施的两个大的方面分析的，在此基础上，为了全面、综合、系统地掌握影响企业的关键因素，还需运用SWOT分析等发放对上述审视结果进行整合分析。

SWOT分析的理论基础是有效的战略能最大限度地利用业务优势和环境机会，同时使企业的弱势和威胁降到最低。该方法把四个因素组合配对，分别以四个区域表示：从图1中可以得出：（A）是最理想的组合，这时企业面临大量机会，同时又具有多方面的优势，应采用积极发展战略。（B）的情况出现时，企业以其主要强势面对不利环境，可以采取两种策略：一种是利用现有的强势在其他产品或市场上寻找长期机会，这是具有其他发展机会的企业经常采取的策略；另一种策略是以企业的强势克服环境的威胁，业务整合和多元化经营就是克服环境威胁的常用策略。一般而言，企业只有在优势十分突出、实力很强的情况下才适合与环境威胁正面对抗。

（C）的情况下，企业具有较大的市场机会，同时企业内部弱势也较明显。此时，企业应着力克服内部弱势，同时充分利用市场机会，采用防卫性战略。（D）是最不理想的情况，此时企业在能力条件相对较弱的情况下却面临着大量的环境威胁，企业最好采取减少产量、收缩战线或是转产其他产品、转向其他市场的退出性战略。

企业在市场上的竞争对手很多，竞争对手分析是在现有及潜在竞争对手研究的基础上，对本企业构成威胁的主要竞争对手的竞争战略、竞争力、生产经营发展动态等方面进行分析，进而制定本企业的竞争策略。该分析主要包括未来目标、现行战略、假设和能力等。

进行价值链分析，一方面要决定企业的战略定位问题，另一方面也需要对企业本省的作业链进行分析，以便打到优化企业价值链，优化作业管理的目的。

战略管理业绩评价具有导向性、激励性、考核性和评价性的作用，其指标体系及方法的科学与否，将直接影响企业的竞争力和价值取向。战略管理业绩评价标准包括定量和定性两个方面。对不同层面的评价指标应进行整合，并根据战略管理业绩评价特点，加大非财务指标及定性指标的影响，揭示和评价企业长远发展和竞争的潜力。

八、促进战略管理会计理论应用的几点建议

战略管理会计的理论研究和应用是一个渐进的过程，实施战略管理是我国企业管理发展的必然趋势，根据我国企业管理及战略管理会计的现状，提出几点建议：

（一）转变思想观念，强化战略管理。在WTO和经济全球化背景下，我国企业决策者需转变观念，积极学习并实践战略管理理论与方法，以长远的眼光来谋划企业的发展，使企业在激烈的国际竞争中获得比较竞争优势。

（二）借鉴消化吸收战略管理会计方法。我国的战略管理会计应定位在有利于建立社会主义市场经济，促进现代企业制度的发展，密切结合中国企业实际情况的基础上。要加强对现有的理论体系重新评价，强调行为的研究与应用。同时拓展管理会计的研究领域，兼顾企业内部管理信息和企业外部市场信息，加强有针对性的系统研究，建立有中国特色的战略管理会计理论和方法体系。

（三）提高会计人员素质，改善战略管理会计的应用环境。战略管理会计的发展要求管理会计人员具有更全面的知识结构和技能，因而现代企业中的管理会计人员必须用更多的精力去不断提高自身的素质，完善自身的知识结构和技能，从而参与到企业的战略管理中去。

（四）加强战略管理会计的理论研究和实践经验总结推广。在全球市场竞争日趋白热化的新形势下，我国会计学界必须在引进、借鉴西方战略管理会计的基础上，加强理论研究，发展符合中国国情的战略管理会计体系。

（五）努力营造一个适合战略管理会计运用的良好环境。应优化市场环境，实现企业产权的多元化，促使企业经营机制的改变，为战略管理会计的应用创造良好的经济环境。遵循我国政府可制订指导性的管理会计制度，为企业应用战略管理会计提供示范性的法律制度环境。同时，建立适应市场机制的企业文化，为战略管理会计的良性运行创造一个良好的企业文化氛围。

九、结束语

随着经济全球化步伐的加快和知识经济对产业发展的影响，企业界和会计界越来越认识到运用战略管理及战略管理会计对企业的长远发展和竞争力的提高有着十分重要的战略意义，它关乎企业的生死存亡。我们相信，受环境不确定性等因素对企业可持续发展的影响，战略管理会计理论和实践的研究将会越来越受到重视，是会计真正成为企业决策和控制的“智囊团”，促进企业竞争优势和经济效益的提高。

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