浅谈我国上市公司会计造假防范与治理

摘要：近年来一些上市公司会计造假手段越来越隐蔽。会计造假给社会带来了一系列的危害，不仅损害了公司股东和债权人的经济利益，它还使我国远未成熟的证券市场饱受虚假会计信息的冲击。而本文详述了会计造假形成的原因以及会计造假的手段，通过对案例的分析指出我国上市公司所披露出的造假的手段，并且对相应的问题提出了治理的对策。在日益发展的市场经济社会中，清楚的认识会计造假带来的危害，并对其进行有效的治理才能使得我国经过健康的发展。

关键词：会计造假；手段分析；治理对策

一、会计造假现状及原因

（一）会计造假相关概念界定

1.会计造假的相关概念

由于政治、经济、文化模式的不同，各个国家对造假的理解反应其特定的文化背景，在现有文献中对造假尚未形成一致的定义，对于会计造假的概念也没有取得共识，国内外专家学者对会计造假的表述也各式各样，甚至在名称上也存在多种名称。

关于会计造假的定义，国内学术界的说法主要有:(1)会计造假是指会计活动中当事人为了个人利益，事前经过周密安排，故意以欺诈、舞弊等手段，使会计信息歪曲反映经济活动和会计事项。(2)会计造假，即假账真算与真账假算，也就是财务虚假，是企业有意识的错报会计信息，是主观动机驱使的结果，是有预谋的舞弊行为的产物。其行为具有明显的欺诈意向，以蒙蔽股东、债权人、银行或政府部门等利益相关者。(3)会计造假是一种以获取不正当利益为目的，采用欺骗性手段故意谎报财务事实的行为。通常包括:伪造或变更会计资料，隐瞒或删除交易或事项的结果，无中生有编造虚假的交易或事项，蓄意使用不正当的会计政策，虚假披露会计政策，其实质是一种违法性经济行为。全美反舞弊财务报告委员会对会计造假进行了定义，认为会计造假是公司故意或轻率的行为，在公司对外报送的财务报告中，通过虚报或是漏列等不同方式，最终导致财务报告对使用者产生误导行为。

2.会计造假的界定

综合借鉴上述定义，可以得到会计造假定义几点共性:财务报告是企业实施会计造假的对象;会计造假的性质是为实现其主观目的最终导致信息失真的一种故意行为；会计造假影响信息使用者的决策，从而损害信息使用者的利益。会计造假包括会计信息违规披露和财务报告舞弊。会计信息违规披露，是指企业为了达到一定的目的，进行的违反相关法规规定的披露行为，会计信息违规披露则是“虚假地反映真实的经济业务”财务报告舞弊，是指企业为了达到一定的目的，而进行的具有实质活动的操纵行为，实质是对整个企业会计信息的有系统的“谋划”活动，财务报告舞弊是“真实地反映虚假的经济业务”。

（二）会计造假的现状

1.国外会计造假的状况

在国外，人们并不是从一开始就重视会计信息真实性问题。历史上出现了很多由于公司管理当局的虚报会计信息而使公司的股东、债权人等遭受巨大损失的事件，如十八世纪发生在英国的著名的“南海泡沫公司”事件。二十世纪最著名也是最极端的例子是三十年代的世界经济大萧条和金融市场的崩溃。那时候，大多数经济发达国家都陷入经济危机，公司纷纷破产倒闭，股票和债券在证券市场上被大量抛售，工人失业，成千上万的股东和债权人蒙受巨额损失。造成此种局面的原因是多方面的。但“松散的会计实务是 1929 年市场崩溃和萧条的重要原因之一”（查特菲尔德，1977）。

在经历会计造假带来惨痛教训的同时，西方也一直在探索治理会计造假之路，并建立起了一套比较完善的制度体制来保障会计信息的真实性。然而这一体制并非完美无缺，仍存在许多问题与漏洞，会计造假的现象仍在一定程度上存在着，并且在近几年又出现了严重的趋势，其中尤以近期的美国“安然事件”为代表。上市公司财务欺诈的阴影挥之不去，此起彼伏。接二连三的财务丑闻，严重挫伤了投资者的信心。美国股市近一段时间来持续走跌，2002 年7月10日，道琼斯工业指数当天暴跌 282.59 点，重挫 3.1%，降至去年10月以来的最低点8813.50 点；纳斯达克指数也大幅走低，接近五年来的低点。美国证交会主席哈维•皮特坦言：“安然公司倒闭、安达信公司解体和最近的通信公司作假与 9.11事件是美国金融市场遭遇的四大危机。”

2.我国会计造假的状况

《中国证券报》1999 年10月23号转载了这样三组统计数字，这些数字清楚表明了近年我国会计造假的严重状况：

——财政部对全国110户酿酒企业的会计状况进行抽查，结果有102户企业的会计信息严重失真，收入、费用不实的金额共计近25亿元，导致虚假利润 3.88亿元；其中企业会计报表利润与检查组核实利润金额相差一倍以上的达41户！

——上海对22家市管企业及202家子公司进行了经济责任审计，审计前这些企业财务会计报表显示的利润总额达25.45亿元，审计查出114家企业虚增利润22.69 亿元，65家企业虚减利润4.93亿元，相抵后共计虚增利润17.76亿元，实际利润仅 8.69 亿元，还不到“报表利润”的三分之一！

——深圳有关部门调查发现，全市1.2万家登记注册的公司中，仅有不到6000家是经过法定会计师事务所验资的，多半公司的注册资金是假的！抽查了201份企业验资报告，结果130份是假的，其中98 份纯属伪造！财政部公布的2000年度会计信息质量工作抽查结果显示：部分企事业单位的会计造假现象依然严重，会计师事务所的审计质量良莠不齐。本次共抽查了医药、纺织、民航、冶金、石油石化等行业的320 户企业和事业单位，以及为这些单位年度会计报表出具审计报告的125家会计师事务所。抽查发现，被抽查单位资产不实73.75亿元、利润不实35.11亿元。其中，资产不实比例在1％以上和利润不实比例在10％以上的分别占全部被抽查单位的50％和57％。

（三）会计造假的原因

1.根本原因——两权分离

会计造假的原因众说纷纭，大多以独特的视角从不同的侧面进行了探究。如果透过表象来思考这一问题，人们不难发现，“两权分离”才是会计造假产生的根本原因。“两权分离”是指资本所有权（表现为投资者拥有的投入资产权）和资本运作权（表现为管理者经营、运作投资者投入资产权）的分离。也就是说，所有者拥有的资产不是自己管理运作，而是委托他人完成管理运作任务。两权分离是经济发展的产物，更是社会进步的必然。在两权分离的过程中，资本所有权与资本运作权应该是一个统一体，无论是资本的所有者还是资本的运作者，都是为了一个目标，即实现最大化的盈余。但是，在实现这个最大化盈余的过程中，必定会出现这样或那样的问题。如对盈余的分配比例问题，资本所有者总是希望凭借对财产的最终拥有权分享全部盈余，而资本运作者却希望保留一定比例盈余扩大生产经营，甚至还要考虑自身的回报（表现为薪水、福利等）。这样必然会出现资本所有者与资本运作者的矛盾，矛盾的最终结果是：资本运作者虚列成本，虚计收入，虚报盈余，会计造假也就在不知不觉中产生了。

2.会计造假的直接原因——利益驱动

（1）政治利益：仔细地分析一下会计造假的公司不难看出，不管是上市公司还是非上市公司，它们大多是一些在全国或地方比较有些名气的大公司，大企业，甚至是地方的支柱产业，在历史上曾经有过辉煌的业绩，企业的领导人也都是一些头面人物，有着较深的政治背景。但是，市场在变化，竞争格局在变化，这些企业没有跟上变化了的形势，管理模式依旧，产品式样如故，从而使过去的优势逐渐消失。为了保住昔日殊荣，维护企业领导形象，甚至有个别企业领导为了捞取政治资本，不惜一切代价，账上添彩，表中生花，虚报产值，虚报收入，虚报利润。更有甚者，有些地方政府或主管部门为维护地方或部门形象，有意识地引导企业会计造假，行政干预银行贷款给企业，以解决企业虚报利润应上交税收的资金。

（2）经济利益：经济利益驱动会计造假主要是两个方面：一是为了筹措资金。《公司法》对股份有限公司上市有着严格的规定，比如上市前三年应连续盈利等。为此，有些并不具备上市条件的公司为了能上市，大肆包装财务数据，甚至聘请一些会计“高手”来玩弄数字游戏，以实现“最近三年内净资产平均收益率在10%以上，计算期内任何一年都必须高于6%的配股资格线。有些上市公司竞争意识不强，经营不景气，面对“最近三年连续亏损”应暂停上市的政策，不是依靠强化管理、增强竞争能力解决危机，而是在单、证、账、表上做文章，以此来保住其上市的“牌位”。二是为了偷逃税款。据财政部公布的数字显示，1998年有八成以上企业的会计信息失真，1999年有九成以上企业的会计要素失实，剔除客观失真因素，占有较大比重的是为了偷逃税款。

3.会计造假的间接原因——监督不力

我国的审计监督体系应该说已经相当完善，但是与飞速发展的经济仍有许多不适应，这种不适应将从某种意义上削弱审计应有的功能，使审计的监督处于奔命、力不从心的状态。

（1）监督力量不足：我国审计监督体系的国家（政府）审计、内部审计和民间（社会）审计的力量远远不能满足经济发展的需要，尤其是近年来企业数量急剧增加，而审计机构和审计人员却基本保持不变，造成现有的审计力量无法应对迅速增长的审计业务量。国家审计由于人员编制的限制等原因，迫使其不得不把“对国务院各部门和地方各级政府的财政收支、对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支进行审计监督”职责转向主要审计政府宏观管理部门和国家重点建设资金，因而国家审计对企业的监督慢慢开始弱化。民间审计虽然有了长足的发展，注册会计师已经成为审计监督的主力军，但其承担的审计任务愈来愈重，可以说已不堪重负。

（2）监督力度不够：国家审计的重点已经转移，企业的审计监督只能依靠内部审计和民间审计来进行。但内部审计无论在隶属关系上还是在利益关系上，都始终未能解决其真正的独立性问题，因而这种审计监督无法从根本上遏制会计造假现象，不仅如此，有些内部审计机构反而对会计造假起到了推波助澜的作用，为企业会计造假出谋划策，成了会计造假的帮凶。监督不力，在客观上助长了会计造假行为的猖孤，致使会计信息失真、会计造假处于恶性循环的状态。

二、会计造假手段

我国上市公司会计造假的手段经历了一系列变化，一开始的会计造假行为公开、单一、主要集中在期末进行，而现在的会计造假行为变得隐蔽、多样，造假演变成系统的过程，可以说，造假方式越来越复杂，具体总结为以下几点。

（一）利用收入、费用粉饰利润的会计舞弊手段

1.虚构收入

这是最严重的会计造假行为，有几种做法，一是白条出库，作销售入账；二是对开发票，确认收入；三是虚开发票，确认收入。这些手法非常明显是违法的，但有些手法从形式上看是合法，但实质是非法的，这种情况非常普遍，如上市公司利用子公司按市场价销售给第三方，确认该子公司销售收入，再由另一公司从第三方手中购回，这种做法避免了集团内部交易必须抵消的约束，确保了在合并报表中确认收入和利润，达到了操纵收入的目的。此外，一些还有利用阴阳合同虚构收入，如公开合同上注明货款是1亿，但秘密合同上约定实际货款为5000万元，另外5000万元虚挂，这样虚增了5000万元的收入，这在关联交易中非常普遍。

2.提前确认收入

这种情况如：一是在存有重大不确定性时确定收入。二是完工百分比法的不适当运用。三是在仍需提供未来服务时确认收入。四是提前开具销售发票，以美化业绩。在房地产和高新技术行业，提前确认收入的现象非常普遍，如房地产企业，往往将预收账款作销售收入，滥用完工百分比法等。以工程收入为例，按规定工程收入应按进度确认收入，多确认工程进度将导致多确认利润。

3.推迟确认收入

延后确认收入，也称递延收入，是将应由本期确认的收入递延到未来期间确认。与提前确认收入一样，延后确认收入也是企业盈利管理的一种手法。这种手法一般在企业当前收益较为充裕，而未来收益预计可能减少的情况下时有发生。

4.转移费用

上市公司为了虚增利润，有些费用根本就不入账，或由母公司承担。一些企业往往通过计提折旧、存货计价、待处理挂帐等跨期摊配项目来调节利润。少提或不提固定资产折旧、将应列入成本或费用的项目挂列递延资产或待摊费用。应该反映在当期报表上的费用；挂在“待摊费用和“递延资产或“预提费用借方这几个跨期摊销帐户中，以调节利润。目前通常的做法是，当上市公司经营不理想时，或者调低上市公司应交纳的费用标准，或者承担上市公司的相关费用，甚至将以前年度已交纳的费用退回，从而达到转移费用、增加利润的目的。

（二）利用不当的会计政策和会计估计进行会计造假

1.利用会计政策变更、会计估计变更和重大会计差错更正

会计本身是一项主观性较强的活动，会计准则赋予会计活动一定的灵活性。如一些运用灵活性较强的准则，充满了主观判断。上市公司利用会计准则的“灵活性”，根据公司盈余管理的需要，对前期的会计政策、会计估计方法进行变更，采用追溯调整法调整期初留存收益，进而调节当期及以后年度的利润。例如变更固定资产折旧年限、递延资产的摊销期，资产减值准备计提发生巨大变更，对上期故意造成的重大会计“差错”进行更正，达到调整盈余的目的。

2.滥用会计谨慎性原则

上市公司恶意计提资产减值准备，使得当年管理费用增加，利润隐藏，损益表反映为巨额亏损，实为以后年度转回利润埋下伏笔。或者蓄意计提其他秘密准备，“以丰补歉”，造成公司收益平稳增长的假象。反之，对该提的资产减值准备不提或不足额计提。例如，对已经贬值的资产长期搁置不处理，对关联公司的应收账款长期不计提或少提坏账准备，隐瞒损失，虚增利润，直到因关联公司无力还款，问题彻底暴露，才不得不对应收账款全额计提坏账准备，造成当年巨额亏损。

3.通过关联方交易实施会计舞弊

关联交易是指关联方之间不管是否收取价款，发生义务、资源转移的事项。关联方之间的交易可以通过内部协商决定结算方式、支付手段以及价格等方面。

关联交易在上市公司的业务活动中占有很大比重，根据近两年我国上市公司的年报，有90%以上的公司发生了关联交易。关联交易的一个重要特点是交易价格的可控性和非市场性，关联方之间可以通过不合理的转移定价调节利润，特别是上市公司与关联方发生缺乏正当商业理由的关联交易。很容易调整、控制公司财务状况和经营成果。例如，通过相互投资、参股、资产出售，高估非现金资产的入账价值，虚增资本和资产；通过欠公允价格的商品交易，虚增虚减利润；通过所谓的资产重组、租赁、托管经营，名为“优化资产”，实为转移利润或亏损；通过复杂的债权债务关系和彼此之间大量的应收应付账款，隐瞒财务状况的真实性。

三、案例分析

（一）公司简介

云南绿大地生物科技股份有限公司始建于1996年，2001年完成股份制改造，2007年12月21日，公开发行股票并在深圳证券交易所的中小板挂牌上市，成为A股唯一一个园林行业的上市公司。公司的主营业务为绿化工程设计及施工，绿化苗木种植及销售。注册资本15,108.71万元人民币。拥有自主苗木生产基地2.9万余亩，是国内领先的特色苗木生产企业。2011年3月17日，绿大地公司发布公告称，董事长何学葵因涉嫌欺诈发行股票罪被公安机关逮捕。4天后，中国证监会在其官网上表示，证监会在2010年3月就因绿大地涉嫌信息披露违规立案稽查，发现公司存在涉嫌虚增资产、虚增收入、虚增利润等多项违法违规行为。就董事长何学葵所涉嫌的欺诈发行股票罪来说，重点必是在股票的首发上。

（二）案例分析

在一个企业步入发行上市股票的道路上，中国证监会为了保护社会投资者的权益，设置了一道道的关卡，而从绿大地发行上市的足迹来看，我们不得不怀疑那一道道关卡在实际执行中的作用。2006年11月，绿大地首次IPO曾经被证监会发审委否决。但是，此后绿大地却上市成证券，现在看来发行人欺诈发行上市，保荐人显然难辞其咎。我们从上市公司首次公开发股票的核准程序分析在涉嫌欺诈上市的各责任方的责任，由于本案例是着重对注册会计师审计失败进行分析的，遂下述分析将围绕会计师事务所和注册会计师的责任展开。

1.云南绿大地生物科技股份有限公司会计造假原因分析

（1）高管舞弊层出不穷：会计造假动因各不相同，但根本在人，主体在企业高管。粉饰业绩获取超额利润也好，资金腾挪移跃、抽空上市公司也罢，根本的原因是利字当头、利欲熏心。绿大地高管舞弊具有手段隐秘、危害巨犬、监守自盗、难以发现的特点。更为严重的是，近年来频发的造假事件更暴露出令人不安的现象是高管舞弊向第三方公信机构蔓延，个别银行、券商参与、律师事务所、会计事务所到公司的会计造假事件中，使得造假案件越来越复杂。向绿大地这样上市公司会计造假的案例令人防不胜防，不仅受蒙蔽的审计师无从发现，普通民众更无从分辩真伪，投资者的投资信心遭受严重打击。

（2）会计准则制度不够完善：有些注册会计师在审计工作中为了维持与上市公司的良好关系和眼前利益，不能很好履行职责，有的违背职业道德，对虚假的会计信息不但不揭露还出具无保留意见的审计报告等，为造假者服务。绿大地财务报表的违规事实和德勤为此出具的审计意见可以看出，德勤的审计行为不够独立、客观、公正，未能以应有的职业谨慎态度执行审计业务、发表审计意见，违背了《注册会计师法》相关规定。会计准则或会计制度在具有统一性的同时还兼顾一定的灵活性，在指导实际工作中，需要会计人员的职业判断和专业理解，这为上市公司会计造假提供了一定的空间。现代经济社会发展迅速，法定会计政策往往滞后于会计实践的发展，这就使公司在处理新业务时按照自己的想法和目标进行会计处理，为滋生财务造假行为提供了可乘之机。

（3）资本市场机制不完善：一是政府主导型的资本市场可能诱发会计造假。我国目前资本市场是政府主导型的市场。上市公司在初次发行阶段，证监会要求公司必须连续三年盈利，另外企业在上市后向社会公开募集资金的主要方式就是配股这样企业为了利益需要进行财务包装。二是治理我国证券市场先天性缺陷过程中也可能诱发会计造假。在股权分置已实行全流通情况下，上市公司会计造假的动机仍然存在，主要因为最初的业绩承诺和股权激励的诱惑，这种具大的利益诱惑也会使许多准备上市和已上市公司实施会计造假行为。

2.造假的手段分析—虚增资产

（1）相关资料

根据绿大地2007年上市时的招股说明书显示，截止到2007年6月30日，公司资产合计约为4.5亿，其中流动资产中的存货一项达到1.8亿。绿大地的主要货物为各类苗木。据报告，绿大地的报表上显示的苗木价格与市场上的价格完全不一致。某种苗木市场上报价是60元，但是到了绿大地就变成了300元。

除了货物价格造假以外，“他们的地价也是假的”。绿大地总部位于昆明市经济技术开发区内，在昆明二环以外，属于偏远的郊区，人烟稀少。“他们报自己的地价是100万一亩，”但是当时经济技术开发区的地价为20万一亩。

（2）审计程序

1）注册会计师需要对相关材料证件进行检查，但是没有甄别合同及相关文件真伪的义务。

2）查阅相关文件、合同等计价依据。

3）实地察看，了解相关市场信息。

我们认为由于专业受限，注册会计师对合同真伪有免责权利，如果在相关资产市场价值难以可靠获取的情况下，这一免责或许就能够被发展为一项漏洞。更或者，由于伪造合同的责任由管理层承担，注会又对此免责，那些肆意造假的前者若是遇上了防守不严的后者，岂不是一拍即成。所以，我们认为在合同真伪签证免责上，应该对注册会计师的责任予以细化，而非一概全免。

3.造假的手段分析—虚增收入

（1）相关资料

据媒体报道，绿大地上市之前一共有一二十枚假公章来伪造上市材料。根据绿大地2010年年报全年收入总额为35,905.95万元，而其中绿化工程占据了34484.67万元，这无疑是审计重点所在。

（2）审计程序

1）结合应收账款函证，确定销售的真实性

2）关注日后退货、收款的相关记录

3）结合银行对账单，落实现金流动

据中准会计师事务所为其提供的10年审计报告，发表了无法表示意见，其中第五项导致无法表示意见的事项摘录如下：2010年度，绿大地公司的“成都198工程项目”确认工程收入36,196,305.78元和工程成本27,239,884.30元，由于绿大地公司不能提供经建设方和监理方确认的完工进度和完整的工程合同预计总成本，且工程部所提供的已完工工程实际成本与财务部的相关记录不一致，财务部记录成本较工程部记录成本多2,769,547.79元。我们无法实施满意的审计程序，以获取充分、适当的审计证据对相关会计认定进行合理确认。

四、建议与对策

（一）加强政府对注册会计师行业的监管

我国注册会计师审计主要依赖于政府的引导，在短时间内迅速建立和发展起来的，而不是像美英等国依靠市场的力量在漫长的过程中自发形成。由此可见，以政府监管为主适合我国的现实国情。近年来，会计师事务所与上市公司之间合谋的案件频频爆发，行业自律已经不能有效解决这个问题，政府的介入和管制已经成为必要。由于注册会计师和管理当局之间的合谋具有随机性，针对这一事实，政府最好的应对办法是进行随机抽查，在具体执法时，监管机构应该以抽查、突击的形式进行监管。也就是说监管机构的最优策略是实施随机监管(以一定的概率检查)，监管机构这样做相当于给有舞弊倾向的上市公司和有合谋动机的注册会计师设置一种战略威胁。我国早在1997年就实行了《中国注册会计师职业道德基本准则))，但尚未制定具体准则。2002年中注协己起草了职业道德具体准则草稿和《中国注册会计师职业道德规范指南一一独立性》。由于从制定到发布还有一个过程，作为应急，针对行业当前紧要解决的突出问题，中注协发布了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，作为行业的自律规则。同时，中注协还发布了《资产评估职业道德准则一基本准则》(征求意见稿)、《行业诚信建设实施纲要》(征求意见稿)，宣布将逐步建立注册会计师诚信档案，旨在提升行业公信力，全面推进诚信建设，重塑职业形象。同时，注册会计师协会应切实加强自律管理体制的建设，通过丰富和完善自律性服务、监督、管理、协调职能，推动行业更加走向成熟。以会员为中心建立行业自律管理体系，做好为会员提供技术支持、法律援助、教育培训和改善职业环境等各项服务工作，强化对会员的诚信意识、职业道德和职业质量的自律监管约束。

（二）提高会计信息使用者的识别能力，加强群众监督

一般情况下，失真会计信息总会留下蛛丝马迹一一某些令人生疑的信号。常见的预警信号及其暗示的信息如附录一所示。如果企业的会计信息出现了附录一中的一个或多个预警信号，会计信息使用者就应该关注这些信号。

（三）完善会计制度，预防会计信息失真

《会计法》是调整会计行为的基本法，其主旨是指导会计工作，防止会计秩序混乱，遏制会计信息失真。因此《会计法》首先明确界定虚假会计信息含义、内容、划分标准，明确规定区分故意和过失的判断标准。审计立法改革应重点加强审计工作的独立性。我国审计机构实行上级审计机构和地方政府双重领导机制，地方审计机构的人员编制、人事任免、经费来源等由地方政府管理和控制，使得审计活动或多或少受到地方政府影响，审计的独立性很难体现。笔者认为，可效仿美国建立独立的审计模式，审计机构独立于地方政府，只对上级审计负责。新会计准则从国际趋同的需要出发，考虑到我国尚处于市场经济发展初期，在有限的领域内引入公允价值计量属性。目前，新会计准则中涉及公允价值计量的主要有非同一控制下的企业合并、金融工具、股份支付、投资性房地产的后续计量、生物资产、特定情况下的收入确认、资产减值、债务重组、非货币性资产交换、租赁等领域。公允价值计量，使会计计量同价值紧密结合，同投资者投资决策的相关性增强了，但在操作上有一定难度，其结果带有一定的主观性和不确定性。通过公允价值调整、操纵利润等行为也可能出现。上市公司应全面理解和执行新会计准则，包括基本准则、具体准则及其应用指南的各项规定，并结合新会计准则的要求和公司实际情况，就会计政策的制定、变动成立专门机构，并履行必备的手续。该机构应由会计人员、公司业务部门、公司管理层、公司股东等相关人员和部门组成。公司会计政策的制定、变动，应由该机构先草拟，讨论通过，再递交董事会，经董事会批准，再付诸实施。

（四）提高会计人员和审计人员的业务素质

会计人员的高低直接影响会计工作的优劣，会计信息的真实性。会计人员的素质包括业务技能素质和政治素质，因此，各企业在选聘财会人员时，一定要注重德才兼备，严把“上岗”关。严格按新《会计法》对会计工作人员的任职条件选聘财会人员，从事会计工作的人员必须取得会计从业资格证书。担任单位会计机构负责人的，除取得会计从业资格证书，还应具备会计师以上专业技术职务资格或者从事会计工作三年以上经历。各单位大力开展《会计法》的宣传教育活动，要求会计人员遵守社会主义的职业道德标准。在岗人员的继续教育也应得到重视，建立制度化的会计人员素质教育和后续教育机制，切实加强会计人员的自身建设。一些审计报告质量低下是审计人员业务素质低造成的。让不具备胜任能力的人担当审计重任，是无法发现会计报表粉饰问题的。然而，我们整个注册会计师行业人员素质和水平差是一个非常严峻的问题。因此，必须尽快优化人才结构，加强审计人员队伍建设。具体措施有:(1)由于过去的职业后续教育制度不十分严格和规范，建议举办一次考试，检查过去几年接受教育情况，考试不合格的取消其注册会计师资格;(2)严格注册会计师年检制度，年检不合格的取消其资格证;(3)加强对注册会计师的后续教育

综上所述，防范和治理会计造假问题是一项综合、系统的工程，它不仅需要企业内部治理结构的完善，包括设计良好的内部控制制度、董事会成员结构以及内部审计委员会等一系列的组织结构；更需要外部防范和治理机制的监督和强化，包括注册会计师的审计以及政府的监管和处罚来迫使注册会计师承担会计造假的审计责任。但是，需要指出的是会计造假是一个世界性难题，单靠内外部的治理机制是不能从根本上解决的，要重视营造和保持讲诚信和讲道德的企业文化，从根源上遏制和治理会计造假。

五、参考文献

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