摘要:一个健全的会计监督体系是完善会计监督模式和有效会计监督体系运行的有机结合，建立协调有序的会计监督体系，优化监督体系的内外环境，才能促进会计监督体系的健全和会计监督职能的实施。本文结合新形势下会计监督的要求,对如何完善会计监督体系净化会计监督环境相关问题进行探讨和分析。
关键词： 会计监督体系,企业,信息失真
一、我国会计监督体系的基本构成及现状
（一）现行会计监督体系的基本构成
１、单位内部会计监督
《会计法》规定，各单位会计机构、会计人员对本单位实行会计监督。这一规定，明确了单位内部会计监督的主体是会计机构、会计人员；单位内部会计监督的对象是本单位的各项经济活动；单位内部会计监督的手段是对本单位会计核算的全过程进行监督。由会计人员承担的单位内部会计监督，其主要任务是在单位领导人的领导下，通过对记账凭证的审查、财务收支的审核、会计账薄的登记、财务报告的编制等提供合法、真实、准确、完整的会计信息，并保证财务会计活动和经济活动在法定范围之内。从严格意义上讲，单位内部会计监督还应当包括内部审计，因为两者的目标是一致的。因此，一般单位在设计内部会计监督体系时往往考虑内部审计的因素。尽管如此，会计监督与审计简单两者仍有区别，审计监督是对会计工作的再监督，两者不可替代。多年来，单位内部会计监督一直在经济监督体系中承担重要使命，而且在促进带为内部强化管理、保证经济活动依法进行等方面也确实发挥了积极作用。
２、国家监督
国家监督是指财政、审计、税务等政府机关对各单位的财务会计工作进行的监督，它是我国经济监督体系的重要组成部分，与单位内部监督起互补作用。国家监督的具体构成是：
（1）财政监督。财政监督是指各级财政部门在自己积累、分配、使用过程在红，对行政事业单位、部门、企业的经济活动及其成果所实行的监督。它是各级财政部门根据国家法律、法规的规定，利用单位预算、财务收支计划以及财务会计报表等所反映的经济活动的情况来进行的。财政监督还包括财政部门组织的专项检查如税收财务物价大检查、清理预算外资金、清查“小金库”等，这些专项检查往往都以财务会计资料为重要对象之一。
（2）审计监督。政府审计监督，是各级人们政府审计机关依据我国宪法和法律对各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业单位的财务收支进行审计监督。财政收支和财务收支是会计工作的重要内容。因而审计监督是国家监督会计工作的手段之一。
（3）税务监督。主要是指各级税务机关在税收征收管理过程中，对纳税人的纳税及影响纳税的其他工作所实行的监督。税务机关根据国家税收法律、法规，通过日常税收征管工作，一方面促使纳税人依法建胀，建立健全有利于正确计算和反映纳税所得额情况的各项基础工作，推动各单位加强包括会计工作在内的管理工作；另一方面，督促纳税人依法纳税，遵纪守法，堵塞各种税收漏洞，纠正和查处违反税法的行为，保证包括《会计法》、《规范》在内的各项财经法规的顺利实施。
（4）其他方面的监督。 其一，工商监督即工商行政管理部门在注册登记和年检的过程中，对工商企业会计报表及其注册资本情况的检查； 其二，证券监督即国家证券管理委员会对上市公司的财务报表的监督； 其三，人民银行及保险部门的有关监督。
３、社会监督
社会监督主要是指注册会计师依法进行的社会审查。从社会主义市场经济的发展要求看，注册会计师在社会经济活动中发挥重要的监督和服务作用。注册会计师依法并接受委托，对有关会计事项如财务报告进行审计并出具法律公正性的审计报告，以此为委托人和有关方面服务。注册会计师审计的基本对象，是被审计单位的财务会计资料。因此，审计监督也是会计监督体系的重要内容之一。
（二）现行会计监督体系的基本现状
会计监督是指由具有一定权威的管理部门对企事业单位的会计工作及会计信息进行监督与管理，以保证会计工作的正常进行和会计信息的真实可靠。“具有一定权威的管理部门”即为会计监督的主体。根据我国新《会计法》的规定，我国会计监督体系由以下三个层次构成：一是内部监督,即单位负责人对本单位会计工作的领导和监督，以及会计机构和会计人员对本单位经济活动过程的监督；二是社会监督，即社会中介机构给各有关单位会计工作的监督；三是政府监督，即国家会计主管部门对会计监督工作的再监督。
由于我国会计监督的历史和特有的文化背景，使得在很长一段时间内，我国的会计监督体系是以政府监督为主的会计监督模式为基本方向。然而，局限于行政管理的会计监督模式存在着一些不足，集中表现为政府监督重复进行或者职能不到位，导致政府监督没有威慑力。尤其是近几年不断出现的会计造假案件它使广大公众的投资信心遭受了巨大的打击，降低了社会公众对业界及资本市场的信任，造成了诚信危机，并殃及业界与资本市场自身的发展；而社会监督起步晚，很多地方还不完善，执行质量不尽人意。一些会计师事务所等中介机构缺乏必要的风险意识，单纯追求收入，忽视执业质量，出具虚假的审计报告等，“经济警察”的作用并没有充分发挥出来，注册会计师行业的公信力不够坚强，注册会计师行业的执业环境也不太完善，委托审计主体很不明确；在内部监督方面，一些企事业单位中阻碍会计监督职能发挥的问题不少，一些的企业管理者、经营者对于会计过分“干预”，会计人员难以开展工作，不是单位负责人尽管了解《会计法》也很重视会计工作，但法制观念淡薄，在经济益的驱动下，授意和指使会计人员编造虚假会计资料。《会计法》赋予会计机构、会计人员对经济活动进行监督的重要权力，但人员职位、工资福利等均受单位负责人控制，会计人员难以在实际工作中充分发挥会计监督的职能作用。有些会计人员秉公办事不仅受到同事的误解和非议，有时还会遭到领导的阻挠，甚至打击报复，致使实行会计监督缺乏有效的保障。
而内部监督、国家监督、社会监督共同构成会计监督体系，但它们之间的职责、目标、实施手段以及承担的责任等存在很大差异。有关规定明确了三种监督的基本任务是维护国家财经法律、法规，但在要求上并没有具体化和体现三者之间应有的差异，导致三种监督职能混同；另一方面，在实际操作中，三种监督并没有完全按照设定的目标进行，有的甚至以平衡预算和“创收“为目的，更加弱化了原本就不强的监督职能。
（三）完善会计监督体系的必要性
经济越发达，会计监督越重要。如果会计信息失真，危害极大：一是扰乱市场经济秩序，影响国家宏观调控。如果大量的会计资料失真，直接影响国家税收，导致各项积极指标失真，最终导致国家经济政策与实际偏离，影响国家的方针政策。二是虚假的会计信息影响会计信息使用者做出正确的投资决策，危害投资者和债权人的利益。三是虚假的会计报表也影响企业管理当局作出正确的经营决策和正常的经营管理。
《会计法》突出强调了会计监督和会计控制制度的建设问题，并就会计监督问题做出了包括单位内部会计监督制度、相关人员在单位会计监督中的职责、对违法会计行为的检举、会计工作的社会监督、会计工作的国家监督五个方面的具体规定，而且首次提出了建立健全会计监督体系的有关措施。 二、市场经济体制对会计监督的需求 加强会计监督建设是市场经济体制的通行做法。许多市场经济国家，如美国，随着社会的发展，会计监督机制越来越完善，会计监督的作用也越来越重要，成为市场经济体制必不可少的一项管理制度和经济监督体系。 经济运行需要加强会计监督 改革开放以来，我国的国民经济出现了前所未有的增长，但不容忽视的是，在经济高速发展的同时，特别是在新旧体制转换的过程中，经济环境趋于复杂，人们的思想意识多元化，一些单位内部控制薄弱、管理松弛的情况逐渐暴露，出现了一些新型的经济犯罪案例。比如，携巨额公款外逃、挪用公款赌博、用公款 炒股，以及利用改组、改制、拍卖、租赁等产权变动的机会中饱私囊，还有的在办理采购、 销售、投资、工程项目等业务中损公肥私、贪污受贿、捞取巨额回扣等等。剖析这些经济犯罪案件，原因是复杂的，然而，会计监督体制的不健全，管理和控制的弱化，是一个重要因素。因此，在新的经济形势下，必须高度重视会计监督制度的建设。 经济发展形势需要完善会计监督 在我国社会主义市场经济高速发展的过程中，难免会产生一些涉及经济活动的新情况和新问题，如新旧经济体制的冲突，经济管理形式缺乏创新，管理措施跟不上经济发展的形势，以及经济发展中的负面影响等等。所有这一切，都要求相关政府管理机构和经济管理部门建立健全相应的会计控制机制，实施会计监督。各级各部门财会人员应充分认识会计控制与会计监督工作的重大意义，深刻认识会计监督工作的长期性、艰巨性和复杂性，从思想上防止经济秩序混乱，同时通过体制创新提出新的、更加适应我国社会主义市场经济高速发展的内部控制机制和会计监督的有效措施，在社会环境日益复杂、社会经济高速发展中把会计监督工作提高到一个新水平。 反腐倡廉的要求 腐败是影响经济发展的一个重要问题，也是人民群众反映最强烈的问题之一。近年来，腐败现象的“高发”与社会环境的日益复杂、市场经济发展的初级阶段法制不完善、各方面监督不力等不无关系。因此，加强会计监督，就显得尤为重要。实施会计监督，就是要从源头上治理腐败的一项重要措施。财会人员要深刻认识反腐倡廉工作的长期性、艰巨性和复杂性，坚持标本兼治、综合治理，从思想上筑牢拒腐防变的堤防，通过体制创新铲除腐败现象滋生的土壤和条件。
作为提高会计信息质量必要保证的会计监督体系，不论是在内部会计监督，还是在外部会计监督方面，都存在着一些问题。因此，建立一个完善的会计监督体系已经成为当务之急，它对于提高会计工作质量和维护社会经济秩序，有着非常重要的现实意义。
二、现行会计监督体系存在的主要问题
（一）会计监督体系模式存在的问题
在我国上市公司中，国有股“一支独大”，一直占据着上市公司的绝对份额，会计信息使用者主要是政府有关部门，公司中占总股本2/3的国有股，法人股不能流通，市场投资者监督力量非常微弱；同时，上市公司跟原来的国有企业一样，必须接受财政、审计、税务、银行的监督；再有，我过的注册会计师和会计师事务所也主要受当地财政部门的管制。由此可以看出，我国三位一体的会计监督体系模式依然是以政府监督为主导地位，并没有完全摆脱过去计划经济时代的完全行政监督的阴影。这种长期以政府监督为绝对主导的监督模式本身蚕在有很大的隐患，使得会计监督应有的作用难以发挥。
（二）会计监督体系立法执法中存在的问题
一方面，法制建设之后，会计监督配套的法律法规体系不是很完善，相关的政策法规存在会计造假的诱因，必要的民事索赔制度没有制定，如《证券发行与交易暂行条例》规定：上市公司如果连续三年亏损，其股票将被停牌；限期不能扭亏为盈，公司将被终止上市。因此，一些处在“危险地带“的上市公司，往往就会采取有利于自己的会计政策，有的甚至不惜违规违法，粉饰其财务报表，以达到避免成为ST公司或者退市的目的，其他政策法规也存在很多同样的问题。
另一方面，从我国目前地会计信息披露违规案件的查处来看，对违纪、违法的打击力度明显不够。目前《会计法》、《公司法》、《证券法》、《企业财务会计报告条理》等对会计造假，会计信息失真打击力度明显偏弱，对单位处罚最低三千元，最高不超过十万元；对责任罚金最底两千元，最高不超过五万元；最高刑事处罚只有三年。这些处罚与造假者获取的暴利相比，只是九牛一毛，高悬在头顶的法律之剑，看起来并不那么可怕。
再有，对注册会计师职业的法律监督不力。在我国现阶段的法律制度环境下，会计师事务所除了上述因执行验资业务涉及到诉讼外，因执业其他审计业务而成为被告的可能性很低，而且在诉讼中主要的举证责任由原告承担，这样导致注册会计师承担法律责任的可能性小，即诉讼风险接近于零。
（三）内部会计监督存在的问题
其一，单位内部会计监督形同虚设。《会计法》、《会计基础工作规范》的功能法律、法规赋予了会计机构和会计人员对本企业经济活动进行会计监督的神圣职责。由于熟悉本企业的生产经营过程，会计机构和会计人员可以运用价值形式对企业的生产经营活动进行全过程的监控和跟踪，从而较好地维护企业所有者、经营者、债权人以及政府有关部门之间的利益平衡。然而，在实际工作中企业内部的会计监督并没有很好地维护这一利益平衡关系，而是出现了一种一味地维护经营者利益的“一边倒”的倾向。会计机构和会计人员在处理与企业经营者有重大厉害关系的经济业务（含虚假业务）时，往往惟领导意志行事，甚至不惜出谋献策，此时那里还有会计监督可言。
其二，会计人员整体素质低。我国会计人员数量庞大，其中有不少人员业务水平低，道德水平差，要指定和实施较为健全、操作性较强的内部会计监督制度难度很大；更有甚者，部分会计人员不顾“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的会计基本职业道德，主动进行会计舞弊，提供虚假的会计信息，欺骗投资者和广大社会公众。
其三，公司内部治理结构不健全。有资料表明：我国很多上市公司的监事会成员70%以上来自公司内部，而大多数上市公司董事会中，内部董事占2/3以上，甚至有的上市公司的董事会全部由内部董事构成，董事长、总经理由一人担任，内部人控制也非常严重，监事会从属于或受制于总经理，董事会也不能有效监督经理人，致使董事不懂事，监事不知事，监督不力的现象广泛存在。
（四）外部会计监督存在的问题
外部会计监督包括国家监督和社会监督两方面。
首先，国家监督作为会计监督体系的主导，其作用发挥不够。除财政系统内部已建立执法情况通报及反馈制度外，其他政府监督部门之间如税务、审计、银行、证券委等基本还是各自为政，没有形成监督合力，而作为会计工作主管部门的财政部门由于自身监督力量薄弱，难以对众多的单位实施全面的监督检查。
其次，在国家监督中，由于某写主观方面的原因，如部分政府官员徇私舞弊，或者为了政府利益对会计监督进行行政干预等等，也会在很大程度上削弱会计监督的作用。
最后，我国的注册会计师事务所、注册资产评估事务所等中介组织仍处于发展的初级阶段，缺乏严格的规范和管理，鉴证可信度低，很难起到应用的公证、监督的作用。
三、完善会计监督体系的几点建议
（一）完善“三位一体”会计监督体系的模式
总结美国的经验教训，我们可以得知：会计监督模式不应该长期的强调或突出单一机制，长期单一的会计监督模式必将导致会计监督的失效，美国以行业自律为主导地位的监督模式和我国以政府监督为主导地位的监督模式都存在同样的隐患。在当今这种极其复杂的多方博弈的市场经济中，仅仅依靠一个监督主体来进行会计监督是不现实和无效的。行业自律只有与行政监督有机结合才能达到保证会计信息真实可靠，保护投资者利益，维护社会安定的目标。会计监督模式不能搞绝对化，片面强调政府监督和行业自律都是不恰当的。正确的思路应该首先明确界定政府监督与行业自律在会计监督制度中的职责分工，从组织、法制、措施、方法上形成互相制约、互相补充的机制。完善“三位一体”的会计监督模式，将政府监督、社会监督和单位内部监督三者凝成一股绳，形成一种监督合力，切实发挥会计监督的积极作用。
近年来，我国已经初步形成了以《会计法》为主体，相关的行政法规、规章等规范性文件为补充的全方位、多层次的会计监督法规体系，该体系从原则性规范到操作性规范，都作了较为详尽的、合理的规定，但在实践的操作执行中，仍存在很多尚待补充完善的地方。为加强会计信息披露的真实可靠，可将证券市场法规体系规定中的“亏损”、“净资产收益率”等以其他指标辅佐，加大上市公司利润操纵难度。实证研究证明，当一个公司调整后每股现金下降时（与同行业比处于低水平，与自身历年经营状况相比呈下降趋势），可能于是经营业绩也在下滑；当一个公司调整后每股现金下降并且净利润现金差异率显著高与同行业平均水平，该公司可能存在盈余操纵行为。由此可见：每股现金和调整后每股现金以及净利润现金差异率都可以作为证券市场法规、条例中的有效辅佐指标，纳入法规体系，以提高会计信息造假的难度。
（二）加强单位内部会计监督
（1）单位负责人。单位负责人有责任和义务建立健全会计管理、内部控制等基础管理制度，确定会计工作人员的职责权限和相互制约方法，以保证会计工作有序进行。单位负责人应当支持、保证会计机构和会计人员依法履行职责，同时要以身作则、带头执法，为会计人员实行有效监督创造一个好的环境。
（2）财务管理。财务与会计是属于两种不同层次的活动，它们应是相互联系、相互依赖。随着科学技术的发展和市场竞争的加剧，财务管理的重点由筹集资金转向财务会计监督，进而转向以事前控制与事中控制为主要形式的控制系统。实现财务管理任务的关键是要抓好一系列相关的基本环节包括进行财务预测、制定财务计划、组织财务控制、开展财务分析等等。做好财务管理需要有合格的总会计师、财务科长等财务主管人员，财务领导人员的综合素质是会计监督有效实施的前提和保证。
（3）内部审计。内部审计作为实行自我约束、自我调节的一总手段，主要对本单位及其所属单位的财务收支和经济效益进行审计监督，其实质完全是服务于企业自身中心工作为目的的。发展和强化内部审计应做到：突出内部审评职能，拓宽审计领域，逐步建立内审对企业会计报表的审签制度；明确内审工作重点，突出决策审计、经济效益审计、内部控制系统审计和经济责任审计；完善后续审计制度，对重大经济活动资产重组和结构调整实施跟踪审计方法，对其账务处理的合理性合法性进行后续审计；改进内部审计方法，引进现代管理理论，积极加快计算机审计的应用。
2、加强会计职业道德建设，培养高素质的会计人才
加强对会计人员的监督管理，提高会计队伍的整体素质，是加强单位内部会计监督的根本需要。由于会计人员出具的会计信息反映企业经营活动的整个过程，会计人员的素质高低直接影响会计的输出效果。所以高素质的会计人员必须具备以下几个方面的素质。
首先，要有较强的法制观念，这样才能在国家会计法律体系下真正履行会计人员的职责；其次，要具备良好的会计职业道德，遵守公共道德，保持良好信誉。这是会计人员适应经济发展的需要，也是会计职业本身赖以生存和发展的基本保障。再次，会计人员要有较高的业务素质和较强的综合能力。会计人员专业知识、技能的高低决定着会计信息质量的高低。所以要注意会计工作人员业务素质的继续提高，提供机会给会计人员进行继续教育。最后，会计人员还要有较高的风险管理能力，能够在保持职业的谨慎性和规范性的同时，从整体的角度，用科学的分析方法，准确的判断能力，找出解决的办法思路。
3、完善公司内部治理结构
完善公司内部治理结构。第一，应改变我国有股“一股独大”的局面，将一部分股权返还于市场，优化股权结构，强化小股东股权，使其对法人股东的约束力加大，这样，才有可能改变表决权不公正的现状，使监事会独立，更好地履行会计监督的职能。第二，应健全董事制度，建立审计委员会。审计委员会主要由公司的独立董事和监事组成，其主要职责是对公司的信息披露进行审查，确保公司真实、完整、及时、准确地披露法规要求的有关信息。第三，使监事会与审计委员会形成横向合作，相互制约的关系，建立一个互动的财务监督模式，监事会和审计委员会之间只有加强信息沟通和及时反馈，才能达到互相合作与互相制约的效果。这样，内部会计监督才能真正得到加强，会计监督体系才能得到完善。
（三） 建立具有权威性的国家监督
1、财政部门
做好财政监督，一是要把监督工作融汇于财政收支分配管理的全过程，建立跟踪反馈机制，把握监督主动权；二是切实加强会计工作管理，建立健全记账规则、财务会计报告等基础管理制度，从突击性监督检查转变到日常监督管理上来；三是把加强监管与帮助企事业单位完善管理紧密结合，寓服务与监督之中；四是加强对会计人员的业务培训和职业道德教育，健全会计人员从业资格管理制度；五是改进方法规范监督检查手段，逐步运用电脑网络管理扩大财政监控范围，提高财政监督效益；六是完善法规严格执法，严肃查处编造、纂改会计报表和其他弄虚作假行为，把处理责任人结合起来。
2、审计部门
审计监督是由政府审计机关，依照有关法令法规和一定表转，对被审计带为财政、财务收支及有关经济活动进行具有独立地位的监督。充分发挥审计监督的作用，一是强化审计监督功能，围绕经济建设中心任务，开展对财政、财务收支的合法性、合理性和效益性的综合评价，不断强化审计监督作用；二是提高审计服务功能，通过审计应达到对被审计单位即暴露问题，又清理资产、规范管理、提高效益的目的，充分体现审计服务效果；三是加强对单内部审计的管理和指导，要支持单位内审机构开展工作，定期检查内审工作质量，发挥内审在内部监督中的作用；四是加大审计执法力度，做好审计处理和审计问题纠正落实情况的监督检查，不断提高审计执法水平。
3、税务部门
税收是国家财政收入的主要来源，根据有关规定税务部门有权对纳税户的会计资料和其他资料进行税务检查。税务部门坚持依法治税、规范税务监督。一是要采用现代化征管手段，提高税收征管的水平；二是要加快税收法制建设，完善具体税收征管规定，建立高效率的税收体制；三是积极做好纳税户籍管理，抓好重点税源的监控；四是加强发票管理，实施分总检查制度做好发票使用情况的监控。
4、其他部门
在对会计工作的国家监督中，除财政部门、审计部门、税务部门的监督检查外，其他有关部门按照法律、法规的授权和职责分工，也有对有关单位会计资料实施监督检查的职权。如中国人民银行有权按照《商业银行法》规定，随时对商业银行的存贷款、结算、呆帐等情况进行检查监督。国务院证监部门按照《证券法》对证券发行人、上市公司、证券交易所，证券公司的证券业务进行监督管理，有权查阅、复制当事人和被调查事件有关的单位和个人的证券交易记录、登记过户记录、财务会计资料及其他相关文件和资料等等。
（四）建立独立、客观、公正的社会监督
1、对注册会计师实行新的管理模式
会计师事务所体制改革不仅关系到注册会计师行业自身的发展，也关系到社会主义市场经济的有效运行，通过改制可以彻底根除造假的体制根源，强化对会计师事务所的质量监控力度。同时应加强制度建设尽快建立起会计师事务所内部与合伙制相适应的运做机制，形成新的管理模式，真正体现注册会计师的独立、客观、公正。
2、推行合伙制，实施合伙人财产登记制度
目前我国90%以上的会计师事务所均采用有限责任制，这种组织形式使会计师事务所对其审计质量所承担的责任过于轻微，不利于从组织形式方面减少会计师事务所的违规行为。而合伙制会计师事务所的财产不为事务所独立拥有，属全体合伙人共同所有，合伙人是合伙财产的直接所有者；债务由合伙人按照出资比例或根据协议，以各自的财产承担责任，当会计师事物所的资产不足已清偿其债务时，由合伙人的个人财产清偿，无最低额和出资形式的限制，直到注册登记财产全部赔完为止，负无限连带责任。合伙制会计师事务所具有在风险的牵制和共同利益的驱动下，促使事务所强化专业发展，扩大规模、提高规避风险的能力的优点。
3、做好对注册会计师的后续教育
注册会计师事业稳定有序地发展，需要有一支政治素质高、职业道德好、业务能力强的队伍。要加强职业道德教育，严格遵守《中国注册会计师职业道德准则》，加强行业自律，提高服务质量；要抓好业务培训、重点组织学习《中国注册会计师独立审计基本准则》及相应的具体准则、财务会计法规及其与执业相关的其他法规，不断提高业务素质。
“经济越发展，会计越重要”。随着我国加入WTO，更加深入的融入全球经济，对会计信息的要求必然越来越高。我们应当清醒的认识到，市场经济中会计造假、会计信息失真这种现象有其存在的客观性和必然性。但“魔高一尺，道高一丈”，我们只有不断采取措施来完善会计监督体系，加大会计监督力度，才能有效的遏制会计信息失真的蔓延，使会计造假、会计信息失真的成本远远超过造假收益，从而推动企业严格遵守会计准则，使真实、公允地披露会计信息成为普遍接受的社会规则，重树会计人员在经济管理中的良好形象。
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